Nesta quinta-feira (13), o Plenário do Supremo Tribunal Federal encerrou o julgamento da questão relativa à exclusão do ICMS da base de cálculo de PIS/COFINS, confirmando que o ICMS a ser excluído da base das contribuições é o destacado nas notas fiscais de saída, já que era sobre ele que incidiam as contribuições.
Nesse ponto, saiu vencida a Fazenda Nacional que vinha defendendo, inclusive através da Solução de Consulta n° 13/2018, a exclusão do ICMS efetivamente recolhido pela empresa, evidentemente inferior àquele destacado nas notas fiscais.
Além disso, por maioria, os Ministros decidiram por modular os efeitos da decisão a partir de 15/03/2017, data do julgamento do mérito da tese, ressalvando o direito daqueles que já possuíam ações judiciais protocoladas até essa data.
Dessa forma, os contribuintes que possuíam ações anteriores ao julgamento do mérito poderão reaver, após o trânsito em julgado da respectiva ação, todo o indébito relativo ao PIS e COFINS que incidiu sobre o ICMS, enquanto aqueles que ajuizaram medidas após essa data poderão reaver os valores pagos a maior a partir de 15/03/2017.
Cabe destacar, por fim, que a partir desse momento, todas as empresas podem deixar de incluir o ICMS destacado na base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente de possuírem ação judicial.
O Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, por meio da sua 1ª Turma Ordinária, da
3ª Câmara, da 3ª Seção, concluiu recentemente pela possibilidade de
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS sobre despesas com pedágio, serviços
de manutenção e peças de veículos, bem como custo de rastreamento ou
monitoramento via satélite, por empresa transportadora (Acórdão n°
3301-009.557).
Esse entendimento vai na linha do precedente do STJ
(REsp n° 1.221.170), pela possibilidade de dedução de insumos considerados
essenciais e/ou relevantes à atividade da empresa da base de cálculo das
contribuições, no regime não cumulativo.
De acordo com a relatora e
presidente da Turma (ou seja, representante da Fazenda), Conselheira Liziane
Angelotti Meira, para que o insumo, seja bem ou serviço, gere
direito à crédito “é indispensável a característica de essencialidade ao
processo produtivo ou prestação de serviço, para obtenção da receita da
atividade econômica do adquirente, direta ou indiretamente, sendo indispensável
a comprovação de tal essencialidade em relação à obtenção da respectiva
receita”.
No caso examinado, os Conselheiros concluíram que (i)
o pedágio seria essencial, como forma de viabilizar o trânsito pelas vias e
realizar o transporte que foi contratado; (ii) a limpeza e manutenção
dos caminhões também é essencial, haja vista que realizam o transporte de
diversos tipos de cargas, incluindo químicas e alimentícias; e que (iii)
o serviço de rastreamento via satélite, embora não essencial para a prestação
de serviço, é relevante, sendo item exigido pelos contratantes como condição
para a contratação do serviço de transporte de cargas.
Também entenderam pelo direito ao crédito em
relação às despesas com despachante aduaneiro, vez que a transportadora
apresentou as notas fiscais, demonstrando a efetiva aquisição dos serviços de
empresa domiciliada no País, e que as despesas se encaixam no conceito de
insumo essencial.
Por outro lado, concluíram que o agenciamento de
carga não é serviço essencial à atividade da transportadora e, por isso, não
gera direito a créditos de PIS e COFINS.
Desde o início da pandemia causada pela COVID-19, que
tem gerado uma enorme crise econômica no Brasil e no mundo, muitos devedores
têm buscado seus credores com o intuito de renegociar seus empréstimos e/ou
financiamentos. Mas qual seria o impacto tributário quando uma dívida é parcial
ou totalmente perdoada?
Muito se discute, em especial no âmbito
administrativo, sobre a possibilidade de o Fisco cobrar tributos, como IRPJ,
CSLL, PIS e Cofins, sobre o valor não mais devido. De acordo com a Receia Federal,
o perdão (remissão) resultaria em um aumento patrimonial do devedor, ante o fim
do passivo deste, o que faria incidir os citados impostos, além de configurar
receita (ganho econômico), autorizando a cobrança das contribuições sociais.
Solidificando o entendimento fazendário, a Receita
Federal emitiu as Soluções de Consulta DISIT/SRRF01 nº 17/2010 e COSIT nº 65/2019,
afirmando que a remissão de empréstimos geraria acréscimo patrimonial (fato
gerador de IRPJ e CSLL) e teria como resultado uma receita financeira a ser
tributada pelo PIS e pela Cofins (no regime não-cumulativo). Da mesma forma, o
CARF tem julgado em sentido desfavorável ao contribuinte pois, a seu entender,
não haveria previsão legal expressa que autorize a exclusão, da dívida remida,
da base de cálculo dos tributos.
Os contribuintes têm defendido, a nosso ver com
acerto, que a cobrança de PIS e Cofins é descabida pois, no perdão de uma
dívida, não há um ingresso efetivo de receita mas uma mera redução de um
passivo. A mera classificação contábil como “receita” não é o suficiente para
fazer incidir as contribuições, como já entendeu o STF em outra oportunidade
(RE nº 606.107), quando definiu receita como “o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento
novo e positivo”. De fato, a remissão não representa um efetivo novo
ingresso financeiro ao devedor, resultado de atividade operacional ou não da
empresa, e sequer um acréscimo patrimonial, mas apenas a extinção de uma
obrigação até então existente.
As discussões judiciais sobre o tema ainda são novas e
não há um entendimento formado nos nossos Tribunais. Mas, recentemente, a
Justiça Federal de Campinas/SP concedeu liminar a uma empresa metalúrgica, que
teve uma dívida negociada e parcialmente perdoada por um banco, em cerca de R$
640 mil. De acordo com a decisão, “qualquer
desconto obtido pelo contribuinte, ainda que negociado, não pode ser
considerado receita financeira”, afastando, assim, a cobrança de PIS e
Cofins sobre tais valores.
Como o tema ainda é indefinido perante o Poder Judiciário,
quando da renegociação de empréstimos e financiamentos, as empresas devem levar
em consideração as possíveis consequências tributárias geradas com a remissão.
E, uma vez tributada, há importantes subsídios que podem fundamentar uma
discussão judicial para reaver os valores pagos a título de IRPJ, CSLL, PIS e
Cofins pelas empresas que tiveram dívidas perdoadas.
A Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da recente Solução
de Consulta (SC) nº 7.081, emitida pela Superintendência Regional da 7ª Região
Fiscal, publicada em
janeiro, passou a considerar possível o creditamento das despesas com vale-transporte
(VT), vinculado aos funcionários
diretamente envolvidos na produção de bens ou na prestação de serviços, na
sistemática não cumulativa do Pis e da Cofins, instituída pelas Leis nºs
10.637/02 e 10.833/03. O entendimento tem por fundamento
principal, o fato de o pagamento do vale-transporte ser decorrente de uma imposição
legal (Lei nº 7.418/85).
Antes, o creditamento do VT era permitido apenas para as
empresas que exercem atividades de limpeza, manutenção e conservação, conforme
previsão expressa do art. 3º, X, das Leis nºs 10.637 e 10.833/03. A partir de
agora, podem se beneficiar as empresas em geral, sujeitas à sistemática, desde
que observadas as limitações.
O regime não-cumulativo das contribuições foi instituído no
início da década 2000, tendo por fundamento o artigo 195, § 12, da Constituição
Federal de 1988. A sistemática funciona a partir da autorização legal para que determinadas
despesas, custos e encargos, sejam excluídos da base de cálculo do Pis e da
Cofins.
Tudo o que diz respeito ao conceito de insumo, que não foi
contemplado pelas leis instituidoras do regime, sempre foi muito controvertido entre
contribuintes e Receita Federal. As Instruções Normativas (INs) nºs 247/2002 e
404/2004, que inicialmente regularam o conceito, atribuíram interpretação bastante
restritiva ao tema.
Somente em 2018, as diversas controvérsias sobre o assunto
começaram a ser dirimidas por força do julgamento do Superior Tribunal de Justiça,
em recurso repetitivo sobre a matéria – Resp nº 1.221.170/PR, Tema
nº 779 –, em decisão que estabeleceu importantes diretrizes que passaram a
nortear o entendimento administrativo e judicial, especialmente por força do efeito
vinculante do julgamento.
O STJ considerou ilegal a disciplina prevista nas INs nºs
247/02 e 404/04, justamente pelo fato de restringirem o direito à
não-cumulatividade. Além disso, foi assentado que o conceito de insumo deve
considerar os critérios da essencialidade ou relevância da despesa.
O voto do acórdão propôs a seguinte tese:
“O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.” (g.n.)
A partir desse precedente, restou definido que, em cada caso
concreto, deve ser examinado, casuisticamente, se a despesa que se pretende considerar
insumo é essencial ou relevante para o processo produtivo ou atividade. A
orientação é no sentido de que essa análise seja feita em cotejo com o objeto
social da pessoa jurídica, tal como descrito em seu contrato social ou estatuto.
Em resumo, passou-se a considerar “insumo”, tudo o que for essencial para o
exercício estatutário da atividade econômica.
A RFB publicou, então, o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05/2018, de conteúdo
abrangente, com o formal propósito de aplicar o conceito de insumo a uma série
de situações, em congruência com o entendimento do STJ.
Ao discorrer sobre “bens e serviços utilizados por
imposição legal” (itens 52 a 54), o Parecer estabelece que se enquadram no
conceito de insumo se forem “utilizados no processo de produção de bens ou
de prestação de serviços”. A partir disso, excepciona os itens exigidos
pela legislação que sejam relativos à pessoa jurídica como um todo (os alvarás
de funcionamento, por exemplo) e tudo aquilo que não estiver inserido no contexto
do objeto social.
Foi tendo por base essa orientação que, recentemente, a SC
nº 7.081 reconheceu como legítimo o creditamento das despesas com
vale-transporte, já que esse gasto decorre de imposição legal (Lei nº 7.418/85).
De acordo com a SC nº 7.081, o valor do VT que poderá ser
creditado, é aquele efetivamente suportado pela pessoa jurídica empregadora,
lembrando que, segundo o art. 4º da Lei nº 7.418/85, o empregado deve arcar com
o valor que represente até 6% do seu salário-base, ficando a cargo do empregador
aquilo que ultrapasse esse montante.
Atente-se, também, para o fato de a SC nº 7.081 estabelecer
o direito ao creditamento com as despesas de VT relativas aos funcionários que
atuam diretamente na “produção de bens ou prestação de serviços”,
ou seja, nas atividades relacionadas ao objeto social da pessoa jurídica:
“Para fins de apuração de crédito da Cofins, o gasto com vales-transporte fornecidos pela pessoa jurídica a seus funcionários que trabalham diretamente na produção de bens ou na prestação de serviços pode ser considerado insumo, por ser despesa decorrente de imposição legal.”
Nesse sentido, as despesas de vale-transporte dos funcionários
de áreas administrativas, tais como RH, contabilidade e jurídico, por exemplo, não
se enquadram na possibilidade de creditamento.
Essa mesma conclusão é extraída de passagem da SC que
discorre sobre as empresas que exercem atividades de limpeza, manutenção e conservação,
para estabelecer que, caso exerçam outras atividades e seus funcionários atuem
de forma indistinta entre todas, é necessário que a empresa possua um controle
segregado das despesas por atividade/horas efetivamente trabalhadas na produção
e serviços que dão direito ao crédito. Daí porque, parece coerente que a mesma
lógica seja observada pelas demais pessoas jurídicas que se creditarem do VT.
Outro aspecto a ser considerado, diz respeito à restrição do
entendimento apenas ao vale-transporte propriamente dito, não abrangendo outras
despesas relacionadas a transporte.
O crédito do vale-transporte representa uma importante conquista
para os contribuintes, se considerados os vários anos de vigência de um regime não-cumulativo
em que a interpretação restritiva tem sido a regra. Nesse contexto, dada a coerência
do entendimento da SC nº 7.081 com as diretrizes vigentes, espera-se que a RFB continue
a revisitar a possibilidade de creditamento de outras despesas relevantes.
A Procuradora Geral da República, Raquel Dodge, apresentou parecer opinando pelo parcial provimento dos embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional no RE 574.706, cujo julgamento datado 15 de março de 2017, de eficácia vinculante, excluiu o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS. A conclusão foi pela modulação dos efeitos do acórdão, para que o decidido tenha eficácia apenas para o futuro, a partir do julgamento dos embargos de declaração da Fazenda Nacional.
A justificativa para não permitir que os contribuintes recuperem valores pagos a esse título no passado, o que seria natural em face do caráter declaratório da decisão que reconheceu a inconstitucionalidade da tributação, foi a do cenário de crise fiscal e econômica por que passa o país e os efeitos da decisão em outras questões tributárias. Isso por que a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS também repercute na exclusão de outros tributos da mesma base de cálculo, o que já vem, aliás, sendo replicado pelos tribunais locais.
“Fica claro que a decisão tomada pela Suprema Corte, formada em sede de repercussão geral e, portanto, com eficácia vinculante e efeitos ultra partes, produz importante modificação no sistema tributário brasileiro, alcança um número grande de transações fiscais e pode acarretar o pagamento de restituições que implicarão vultuosos dispêndios pelo Poder Público. Todos esses riscos, somados à atual e notória crise econômica por que passa o país e a necessidade de dar-se primazia ao equilíbrio orçamentário financeiro do Estado, impõem a cautela de proceder-se à modulação dos efeitos da decisão embargada, de modo que o cumprimento do arresto não detenha efeitos retroativos, mas eficácia póstera”, afirma.
É certo que o impacto do julgamento envolve cifras bilionárias, mas penalizar o contribuinte que litiga em juízo há anos pela questão, negando-lhe o direito de restituição de valores pagos indevidamente por força de tributação declarada inconstitucional, não é a solução mais adequada. Modular efeitos de uma decisão, o que implica em fixar outro momento para a eficácia do julgamento, deve ter sempre um caráter de excepcionalidade (“segurança jurídica ou excepcional interesse social”, como prevê a lei 9.868/1999).
O STF terá que fazer um juízo de valor e fazer prevalecer o bem jurídico que considere mais relevante, lembrando que a Constituição preza como direito e garantia fundamental do cidadão, o ato jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada. Dar eficácia apenas futura ao julgado será, por via reflexa, validar uma inconstitucionalidade. Sem falar que já há processos encerrados com resultados favoráveis e cujos créditos já foram ou estão sendo aproveitados, o que também terá impacto negativo e gerará mais insegurança com a perspectiva de a União vir em recuperação desses valores.
Resta aguardar que o STF julgue os embargos de declaração o quanto antes, esclarecendo de modo definitivo a repercussão do julgado, seja em relação à modulação, seja em relação à parcela de ICMS que deverá ser excluída, o que também aguarda definição da Corte.
