Por Matheus Monteiro Morosini.
A Lei nº 12.546/2011 e suas diversas alterações subseqüentes previram a substituição da contribuição sobre folha de salários por uma contribuição incidente sobre a receita bruta das empresas, sob a premissa de desonerar os empregadores e estimular a formalização e o aumento da mão de obra.
A despeito de tal intuito, na prática, o novo regime vem demonstrando resultados reversos, com o incremento da carga tributária para determinados segmentos, bem como, face à sua complexidade, tem suscitado muitos questionamentos.
Diante das inúmeras dúvidas dos contribuintes e da enxurrada de processos de consulta protocolados junto à Receita Federal, foi implementada a regulamentação da matéria, através da recente Instrução Normativa nº 1.436/2013 (publicada em 02/01/2014), a fim de externar o posicionamento do Fisco sobre tais questões.
Embora em grande parte do seu texto o referido ato infralegal apenas reprise a letra da lei, alguns aspectos foram tratados mais objetivamente, com a interpretação da Receita sobre relevantes aspectos da novel sistemática de tributação, o que procuraremos expor, sucintamente, na sequência.
Dentre suas disposições, a IN/RFB nº 1.436/13 expressamente equipara o consórcio à empresa para fins de desoneração, sujeitando-o ao pagamento da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) na ordem de 2%, quando agir em nome próprio. As consorciadas poderão abater a receita tributada pelo consórcio.
Ao tratar da base de cálculo da CPRB, o ato normativo determina a exclusão das receitas decorrentes de exportações indiretas, vedando a exclusão das receitas de vendas a empresas comerciais exportadoras. O curioso disso é que a própria Lei nº 12.546/2011, ao disciplinar o REINTEGRA, considerou expressamente como exportação as vendas realizadas para empresas comerciais exportadoras, em evidente contradição.
No tocante aos questionamentos sobre a exclusão do ICMS e do ISS da base de cálculo da exação, a instrução normativa deixa claro que é permitida apenas a dedução do ICMS quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário, razão pela qual deve aumentar o número de contribuintes que irão buscar no Judiciário o direito de não computar esses impostos na apuração da CPRB.
Mais um relevante aspecto regulamentado diz respeito à aplicação das regras temporais previstas no art. 7º da Lei nº 12.546, que adota como parâmetro a data de abertura das matrículas CEI apenas às construtoras responsáveis pelas mesmas. Ou seja, para as demais construtoras não responsáveis pelo CEI, o que importa verificar é se a sua atividade principal (CNAE) está enquadrada no regime da desoneração, independentemente da data em que a obra em que prestará serviço foi aberta. Essa interpretação já havia sido sinalizada pela Receita na Nota Cosit-E nº 343/2013.
Esclareceu-se, ainda, que o regime de tributação segregado conforme a data da matrícula CEI da obra também não é aplicável às construtoras de obras de infraestrutura enquadradas nos grupos 421, 422, 429, e 431 da CNAE.
A IN/RFB nº 1.436 deixou expresso o entendimento de que, apesar da alteração do percentual devido (3,5%), à retenção das empresas desoneradas, aplicam-se as regras da IN/RFB nº 971/2009. Assim, os valores retidos poderão ser compensados com débitos da contribuição previdenciária sobre a folha de salários, não havendo, contudo, previsão legal para aproveitamento dos valores retidos com a CPRB. Restando saldo em seu favor, a empresa poderá compensá-lo nas competências subseqüentes ou pedir a restituição (que, inevitavelmente, será a única alternativa para muitos contribuintes).
O Fisco ainda traz o conceito de receita auferida ou esperada. Definiu-se que a receita auferida será apurada com base no ano-calendário anterior, que poderá ser inferior a 12 meses, quando se referir ao ano de início de atividades da empresa. Já a receita esperada é uma previsão da receita do período considerado e este conceito será utilizado apenas no ano-calendário de início de atividades da empresa. Esse entendimento acaba facilitando a apuração das contribuições, pois, como não havia tal explicitação na Lei nº 12.546, a interpretação mais adequada que se fazia até então era no sentido de que o cálculo da atividade principal e consequente enquadramento na nova sistemática fosse realizado mensalmente (face ao regime mensal de competência das contribuições previdenciárias).
Também chama atenção a disposição normativa relacionada ao cálculo da contribuição previdenciária devida em decorrência de decisões/acordos trabalhistas. Segundo dispõe a IN nº 1.436, será aplicada a legislação vigente na época da prestação dos serviços. Portanto, se a reclamatória trabalhista se referir a período em que a empresa reclamada estava submetida à CPRB, a mesma deverá informar tal fato à Justiça do Trabalho, inclusive, discriminando o cada mês em que esteve desonerada e o percentual de dedução (caso exerça atividades mistas). Essa interpretação corrobora o disposto no Parecer Normativo RFB nº 25, de 05/12/2013.
Outrossim, destacamos o disposto no art. 23 da instrução normativa em comento, afastando o regime da desoneração durante a fase pré-operacional da empresa, assim entendida aquela que se desenvolve antes do início das atividades econômicas.
Destarte, embora não esteja expresso no referido ato infralegal, merece destaque a posição da Receita Federal manifestada na recentíssima Solução de Consulta COSIT nº 22 (publicada em 29/01/2014), sobre ser obrigatório o regime substitutivo da CPRB, mesmo quando a empresa não contrate empregados, trabalhadores avulsos ou contribuintes individuais.