A tributação das indenizações por dano patrimonial: novo capítulo

Por Ingrid Karol Cordeiro Moura

A Secretaria da Receita Federal alterou, novamente, seu entendimento sobre a tributação de indenizações. Acompanhando a evolução deste tema, em meados de 2017, mais precisamente em 20/09/2017, houve publicação da Solução de Consulta COSIT nº 455 cujo entendimento afastava a tributação de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS de valores auferidos pelo contribuinte a título de indenização destinados a reparar danos patrimoniais.

Nesta Solução de Consulta, a SRFB entendeu que o contribuinte que recebesse valores excedentes à efetiva perda patrimonial deveria oferecê-los à tributação, por caracterizarem efetivamente acréscimo patrimonial. Entram nessa esfera também os juros e correção monetária (receita financeira passível de tributação). Então, somente o excesso seria tributado pelo PIS, COFINS, IRPJ e CSLL.

Não obstante, em recente publicação, a SRFB reformou o entendimento anteriormente exarado para aduzir que incorreu em erro material quanto à tributação da indenização patrimonial, principalmente no que tange às contribuições do PIS e da COFINS.

A fim de “corrigir” o eventual equívoco cometido, publicou em 03/04/2018, a Solução de Consulta COSIT n.21/2018. Nesta nova publicação, manteve o entendimento anterior quanto ao IRPJ e CSLL, e, no que diz respeito ao PIS e a COFINS passou a entender que a totalidade dos valores recebidos a título de indenização configura receita passível de tributação por essas contribuições.

Veja-se que a “correção” efetuada pela SRFB, quanto ao PIS e a COFINS, está na base de cálculo que deve ser considerada, pelo contribuinte, para tributação destas contribuições.

Ou seja, na Solução de Consulta n. 455/2017 o contribuinte deveria oferecer à tributação apenas a parcela excedente e, com a publicação da Solução de Consulta n. 21/2018, o valor a ser tributado é a totalidade da indenização recebida.

Veja-se que houve uma alteração abrupta de posicionamento que causa certa insegurança e preocupação nos contribuintes.

A justificativa utilizada pela SRFB para alteração do entendimento é de que, da leitura dos artigos 1º, § 3º, tanto da Lei 10.833/2003 (COFINS) quanto da Lei 10.637/2002 (PIS), inexiste previsão legal para a exclusão desta parcela na composição da base de cálculo destas contribuições (valores recebidos a título de indenização por dano patrimonial).

Neste sentido, para a SRFB, os valores recebidos a título de indenização compõem o conceito de receita para fins de cômputo da base de cálculo do PIS e da COFINS.

Ocorre que estes mesmos dispositivos normativos foram analisados e interpretados quando da análise primeira por ocasião da publicação da Solução de Consulta n. 455/2017, cujo entendimento da SRFB foi de que a legislação vigente não permitiria a incidência de PIS e de COFINS sobre esta parcela recebida pelo contribuinte, conforme dito anteriormente.

A preocupação dos contribuintes quanto a esta alteração é de que a SRFB, ao permitir a tributação da totalidade dos valores auferidos a título de indenização está deixando de considerar o conceito de receita.

Como é cediço, a definição do que é receita para fins de tributação pelo PIS e pela COFINS não pode ser efetuada por meio de legislação infraconstitucional, conforme posicionamento já reiterado tanto do Supremo Tribunal Federal quanto do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.

Historicamente, ambas as cortes, tanto judicial, quanto administrativa, vêm decidindo que nem todos os recursos que ingressam no caixa do contribuinte constituem, efetivamente, uma receita tributável (receita) ou acrescem ao patrimônio da pessoa jurídica (renda).

Assim sendo, a prima facie não poderia o ingresso decorrente de indenização patrimonial ser entendido como receita, para fins de tributação pelo PIS e pela COFINS posto que não é oriunda da atividade da empresa, mas sim trata-se da mera recomposição de uma perda, assim como os juros e a correção monetária perfazem a reconstituição de uma desvalorização ocorrida durante o lapso temporal entre o pedido de indenização e seu efetivo pagamento.

Importante dizer que a Solução de Consulta, quando publicada pela SRFB, vincula apenas a parte consulente e não é aplicada aos demais contribuintes.

No entanto, ressalvas devem ser feitas, principalmente no que diz respeito ao entendimento proferido nos seus conteúdos, pois estes revelam a posição da SRFB para dirimir eventuais conflitos que outros contribuintes possam enfrentar. A Solução de Consulta denota o posicionamento deste órgão quanto ao tema questionado.

Neste sentido, não só a mudança repentina de entendimento da SRFB deve ser preocupante para os contribuintes, mas também a alteração quanto à interpretação de dispositivos normativos quando envolvem conceito de renda e receita para tributação de PIS e COFINS, cujas parcelas não estejam elencadas no rol de suas legislações de regência.

O contribuinte deve, então, ficar atento as modificações para buscar encontrar o equilíbrio necessário entre o entendimento fiscal e o seu próprio a fim de evitar surpresas inesperadas com uma eventual fiscalização da SRFB.

A tributação sobre o aproveitamento de recursos hídricos e minerais no Paraná

Por Nádia Rubia Biscaia

A exemplo da movimentação legislativa pretérita de estados como Amapá, Minas Gerais e Pará, o estado do Paraná instituiu, por meio da Lei de nº 18.878/2016, regulamentada pelo Decreto 5.770/2016, a cobrança da Taxa de Controle, Monitoramento e Fiscalização das Atividades de Lavra, Exploração e Aproveitamento de Recursos Minerais (TCFRM) e da Taxa de Controle, Acompanhamento e Fiscalização das Atividades de Exploração e do Aproveitamento de Recursos Hídricos (TCFRH), em decorrência do exercício do poder de polícia.

Ocorre, contudo, que quando da leitura do enunciado prescritivo editado pelo estado, e, ato contínuo, da estruturação da regra matriz de incidência tributária, não resta desapercebida a incompatibilidade da normativa frente ao sistema constitucional tributário, especialmente quando se observa a função comparativa da base de cálculo e a aplicabilidade do binômio identificador.

Pois bem. Ao se compor a estrutura da norma a partir das lições extraídas de Paulo de Barros, em apartada síntese, temos na hipótese de incidência tributária (também denominada por antecedente):

a) critério material: o exercício do regular poder de polícia conferido ao estado, sobre a atividade de exploração ou de aproveitamento de recursos hídricos e sobre a atividade de lavra, de exploração ou de aproveitamento de recursos minerais (arts. 1 e 9);

b) critério temporal: último dia útil do mês seguinte ao da lavra, da exploração ou ao do aproveitamento do recurso mineral ou hídrico (art. 17);

c) critério espacial (genérico): no estado do Paraná.

Já no consequente normativo, temos:

d) critério pessoal: estado do Paraná como sujeito ativo, e as pessoas físicas e jurídicas que desempenham as atividades sobre os recursos como sujeitos passivos;

e) critério quantitativo: (I.) a TCFRH tem por base de cálculo o metro cúbico (m³) do recurso hídrico utilizado, sendo que a alíquota corresponde a 1,7% ou 0,7% da UPF/PR; enquanto que (II.) a TCFRM tem por base de cálculo a tonelada, ou fração, de mineral ou minério bruto extraído, correspondendo a alíquota ao percentual de 3,3% da UPF/PR.

A espécie tributária “taxa”, conforme diretrizes traçadas pelo art. 145 da Constituição Federal/88, é devida em decorrência de uma atividade estatal, seja ela caracterizada pelo poder de polícia, seja pela prestação de um serviço público específico e divisível, ainda que potencial, de competência comum entre União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Mais ainda, tal como previsto pelo Código Tributário Nacional, e mantido no âmbito da CF/88 (§2º, do art. 145), “a taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a impôsto (sic) nem ser calculada em função do capital das emprêsas (sic)” (§ único do art. 77).

Logo, ao considerarmos a função comparativa da base de cálculo, cujo escopo é confirmar, afirmar ou infirmar o critério material eleito na hipótese (CARVALHO, Curso de direito tributário. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 403), bem assim ao verificarmos o binômio identificador – responsável por indicar o tangenciamento da hipótese com a base de cálculo –, somos levados à conclusão de que o critério material eleito pelo legislador estadual em nada guarda vínculo com o efetivo exercício do poder de polícia. Explica-se.

A eleição de percentuais sobre metragem cúbica relativa à exploração e aproveitamento de recursos hídricos, bem como sobre a tonelada ou fração de mineral ou minério bruto, extraído ou aproveitado, são critérios que não condizem com o efetivo custo de uma atuação estatal, porquanto retratam, tão somente, uma manifestação de riqueza do próprio sujeito passivo.

Em verdade, como corriqueiro no sistema legislativo brasileiro, estamos diante de um tributo cuja espécie é “imposto”, especificamente o ICMS, na medida em que não se verifica relação linear entre as grandezas que seriam experimentadas pelos sujeitos ativo e passivo no âmbito de uma taxa de polícia.

Ademais, para além da análise da espécie tributária eleita, cumpre pontuar que no momento da edição da normativa, o legislador estadual não detinha competência para tratar da matéria relativa à fiscalização, arrecadação e controle da exploração dos recursos hídricos e minerais.

A uma porque, não obstante conste na Carta Maior a outorga de competência para que os Estados registrem, acompanhem e fiscalizem concessões de exploração de recursos hídricos e minerais em seus territórios, nos termos do inciso XI, art. 23, o ordenamento em si carece da edição de lei complementar para a respectiva operacionalização.

Nesse caso, a Lei Complementar de nº 140/2011 não se faz suficiente, na medida em que tal regramento volta-se à cooperação “entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios nas ações administrativas decorrentes do exercício da competência comum relativas à proteção das paisagens naturais notáveis, à proteção do meio ambiente, ao combate à poluição em qualquer de suas formas e à preservação das florestas, da fauna e da flora.”

Destaque-se, nessa linha, que a competência sobre recursos hídricos e minerais é privativa da União, conforme o art. 22, incisos IV e XII da Constituição. Veja-se:

Art. 22 Compete privativamente à União legislar sobre: (…)IV – águas, energia, informática, telecomunicações e radiodifusão; (…)XII – jazidas, minas, outros recursos minerais e metalurgia;(…)

Ademais, a administração de recursos minerais, a indústria de produção mineral e a distribuição, o comércio e o consumo de produtos minerais, também é de competência da União, conforme o Decreto de nº 1.985/1940, com alterações pelo Decreto-Lei de nº 227/1967.

A duas porque há, em trâmite no Senado, o Projeto de Lei de nº173, de 2013 (disponível em http://www25.senado.leg.br/web/atividade/materias/-/materia/112645), que prevê exatamente a outorga de competência aos Estados e Distrito Federal para que legislem sobre o tema que é, atualmente, de competência privativa da União.

Tanto é latente a incompetência dos Estados, em especial do Paraná, para legislar sobre fiscalização, arrecadação e controle da exploração, nos respectivos territórios, de recursos hídricos e minerais, que a exposição de motivos do referido projeto cita a existência de questionamentos quanto a inconstitucionalidade formal das leis estaduais atualmente vigentes.

Do exposto, nesta breve análise verifica-se que há, efetivamente, fundamentos para se questionar a constitucionalidade e legalidade das taxas “TCFRH” e “TCFRM” no Estado do Paraná. Seja pela ausência de competência legislativa, seja pela eleição equivocada da espécie tributária “taxa”, cuja conclusão se alcança pelo confronto da base de cálculo com o critério material do enunciado prescritivo, os contribuintes poderão propor medida judicial cabível.

Tanto é assim que, no âmbito do Eg. Tribunal de Justiça do Estado do Paraná está em trâmite um Mandado de Segurança Preventivo Coletivo, autos de nº 0000251-52.2017.8.16.0179, em que já houve a concessão e a manutenção de liminar para fins de suspensão das exações promovidas por meio da Lei 18.878/2016.

STJ define insumos para fins de tributação de PIS e COFINS

Por Fernanda Gomes Augusto

A advogada Fernanda Gomes atua no setor tributário do Prolik.

A 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça decidiu, sob a sistemática dos recursos repetitivos, que todos os bens e serviços essenciais e relevantes para o desenvolvimento da atividade econômica da empresa são insumos, para fins de tributação de PIS e COFINS.

O caso analisado é de uma empresa cuja atividade é a produção de rações para animais e, de acordo com a ministra Regina Helena Costa, autora do voto vencedor, apesar de itens como água, combustíveis, lubrificantes, equipamentos de proteção aos funcionários, produtos de limpeza, entre outros, não terem relação direta com o produto final, são produtos essenciais para o processo produtivo da empresa, razão pela qual devem ser considerados insumos.

Nesse ponto, a decisão entendeu pela ilegalidade das Instruções Normativas nº 247/2002 e 404/2004, que restringiam o conceito de insumo apenas aos itens diretamente empregados ao produto final e impediam o creditamento de PIS e COFINS sobre esses itens.

Todavia, a decisão também destacou que a essencialidade e a relevância dos produtos devem ser analisados caso a caso, à luz do contrato social e da atividade da pessoa jurídica, entendimento que já vinha sendo aplicado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.

A problemática da tributação dos atos ilícitos continua em pauta

Por Matheus Monteiro Morosini

O advogado Matheus Monteiro Morosini atua no setor tributário do Prolik.

A problemática da tributação dos atos ilícitos tem causado grandes discussões, dada a sua atualidade, e em virtude da complexidade de que se reveste o tema. Ele envolve mais do que uma questão meramente conceitual, mas sim um desafio para a própria aplicação do Direito, principalmente no que diz respeito à técnica de configuração da norma de incidência tributária.

Diariamente, os meios de comunicação noticiam o cometimento de inúmeros crimes, sendo possível dizer que cada vez é maior o número de pessoas que infringem a lei pelas denominadas condutas ilícitas, e, no desenvolvimento de suas atividades criminosas, acabam por movimentar vultuosas quantias de dinheiro. Por razões óbvias, elas não são declaradas ao Fisco, tampouco incluídas nas bases de cálculos dos tributos devidos pelos infratores. E, se declaradas, com certeza o são mediante prestação de informações falsas, ocultando-se a sua origem.

A famosa Operação Lava Jato traz à tona essa temática e chama a atenção pelo absurdo montante movimentado pela corrupção que assola nosso país.

É justamente nesse contexto que se desenvolve a questão ora levantada, sobre a possibilidade de ser tributado esse tipo de rendimento, obtido de forma ilícita.

Não obstante há muito tempo a doutrina venha discutindo o assunto, é certo que está longe de se chegar a um consenso, à unanimidade. Com efeito, vários são os autores que se posicionam no sentido de não admitir a tributação das atividades ilícitas (como Alfredo Augusto Becker, Aliomar Baleeiro, Geraldo Ataliba e a espanhola Silvina Bacigalupo, entre outros). Contudo, não fica para trás o rol daqueles que são favoráveis à referida imposição fiscal (a exemplo de Amílcar Falcão, Dino Jarach, Fábio Fanucchi, Rubens Gomes de Souza, José Eduardo Soares de Melo e Zelmo Denari).

Aqueles que defendem a tributação das atividades ilícitas, o fazem, basicamente, sob as seguintes premissas: (i) basta a manifestação de riqueza nova para sujeitar o contribuinte à tributação – Princípio da Capacidade Contributiva; (ii) violação ao Princípio da Igualdade, já que não se tributar as atividades ilícitas e o fazer em relação às atividades lícitas beneficiaria os desonestos, em evidente detrimento dos contribuintes cumpridores das leis; e (iii) os proventos auferidos com as atividades delituosas podem integrar a materialidade da regra-matriz de incidência tributária, eis que a origem da renda, legal ou não, pouco importa para fins de tributação – Princípio da Abstração da Ilicitude, art. 118 do Código Tributário Nacional.

Já os que sustentam a impossibilidade da tributação das atividades ilícitas partem de diversos outros argumentos, assim sintetizados: (i) sob o prisma da moral, o Estado não pode atuar como cúmplice dos infratores, repartindo com estes os frutos de seus delitos; (ii) há incompatibilidade entre tributo e sanção, sendo que a aplicação de ambos sobre o mesmo fato jurídico, representa um verdadeiro “bis in idem”; (iii) por força da unidade do Sistema Jurídico, o qual não contempla contradições, seria equivocado atribuir ao tributo o caráter de sanção, que deve ser analisada e apreciada no campo do Direito Penal, e não do Direito Tributário; (iv) como aos cidadãos foi assegurada a garantia constitucional de não fazer prova contra si mesmo, evitando a auto incriminação do infrator, os rendimentos oriundos de atos ilícitos não estariam sujeitos a serem informados para o Fisco; e (v) o Sistema Tributário limita a aplicação do disposto no artigo 118 do Código Tributário Nacional aos fatos plenamente admitidos pelo Direito, não recaindo a sua incidência sobre fatos refutados pelo próprio ordenamento.

Como resumidamente demonstrado, a tributação das atividades ilícitas é um dos problemas que têm sido amplamente debatidos pelos juristas ao longo dos anos, estando longe de uma solução incontroversa, face à complexidade que lhe é inerente.

Mais do que nunca, em face do infeliz contexto econômico e de corrupção em que vivemos, o tema merece profunda reflexão pelos operadores do direito.

Saliente-se que, no campo jurisprudencial embora não se possa afirmar que haja consolidação do entendimento pela viabilidade da tributação dos atos ilícitos, as pesquisas efetuadas pelos principais tribunais demonstram a prevalência pelo entendimento de que, para fins tributários, não importa a origem dos recursos que lhe dão base.

De fato, a jurisprudência evoluiu (ou regrediu, dependendo da posição que se comungue) no sentido de considerar irrelevante, para fins de tributação, a origem dos rendimentos, bastando o seu recebimento pelo contribuinte.

Embora as primeiras manifestações do Judiciário, oriundas do extinto Tribunal Federal de Recursos, adotassem a linha de argumentação contrária à tributação dos frutos de atividades criminosas (recursos cujo objeto consistia em discutir a incidência do imposto de renda sobre o rendimento obtido com jogos de azar/jogo do bicho – cf. Revista de Direito Administrativo nº 22), desde meados de 1998, passou-se a defender majoritariamente que da regra-matriz dos tributos deve ser abstraída a ilicitude do fato que tenha gerado o rendimento, impondo-se, por conseguinte, a obrigação tributária (STJ: HC nº 7.444/RS, 5ª Turma, DJU de 26/06/1998; REsp nº 182.563/RJ, 5ª Turma, DJU de 23/11/1998 – STF: HC nº 77.530/RS, 1ª Turma, DJU de 18/09/1998).

Depois de algum tempo sem debate sobre o assunto, no final de 2007, a temática voltou à pauta do Superior Tribunal de Justiça, que ratificou o seu posicionamento, afirmando ser possível a tributação sobre rendimentos ilicitamente obtidos, seja a infração de natureza civil ou penal. Trata-se do julgamento levado a efeito no âmbito do Habeas Corpus nº 83.292/SP, relator o Ministro Félix Fischer, cujo acórdão, publicado no DJU de 18/02/2008.

Mais recentemente, o posicionamento tem passado por temperanças pela 1ª Seção da Corte Superior, que, apesar de aplicar a regra do artigo 118 do Código Tributário Nacional, tem examinado as particularidades de cada situação para decidir pela tributação ou não dos frutos das atividades ilícitas. Exemplo disso são os seguintes acórdãos:

“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE OMISSÃO. ART. 535, II, DO CPC. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO. DECLARAÇÃO DE NULIDADE DA COMPRA E VENDA DE IMÓVEL. DESFAZIMENTO DO FATO GERADOR. DEVOLUÇÃO. VALORES. IMPOSTO DE TRANSMISSÃO. ITBI. (…) 2. O art. 118, I, do CTN não pode ser interpretado de forma insulada, porquanto pode trazer sérias contradições aos demais dispositivos legais. O princípio do non olet, expresso no artigo citado, foi criado por Albert Hensel e Otmar Bühler e tem como escopo permitir a tributação das atividades ilícitas. Irrelevante, portanto, para a determinação do fato gerador, a validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes. 3. No caso sub judice, houve a declaração de nulidade do negócio jurídico de compra e venda de imóvel entabulado pelas partes, sem que houvesse dolo do recorrido, tendo-se desfeito o fato gerador do ITBI. Desse modo, nada mais justo que o restabelecimento do status quo ante, para que não haja enriquecimento ilícito do Estado. Na hipótese dos autos trata da declaração de nulidade do próprio fato que gerou a exação, o que não originou benefício econômico para a parte. 4. Recurso Especial não provido.”
(REsp 1493162/DF, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 25/11/2014, DJe 19/12/2014)

“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. ALEGAÇÃO GENÉRICA. SÚMULA 284/STF. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. APLICAÇÃO DA PENA DE PERDIMENTO. COBRANÇA DA EXAÇÃO. INVIABILIDADE. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA INEXISTENTE. (…) 3. Embora a regra de tributação possa atingir o produto patrimonial de uma atividade ilícita, ela não pode tomar como hipótese para a incidência do tributo uma atividade ilícita. Ou seja, se o ato ou negócio ilícito for subjacente à norma de tributação – estiver na periferia da regra de incidência –, surgirá a obrigação tributária com todas as consequências que lhe são inerentes. Por outro lado, não se admite que o ato ou negócio ilícito figure como elemento essencial da norma de tributação. 4. ‘Assim, por exemplo, a renda obtida com o tráfico de drogas deve ser tributada, já que o que se tributa é o aumento patrimonial e não o próprio tráfico. Nesse caso, a ilicitude é circunstância acidental à norma de tributação. No caso de importação ilícita, reconhecida a ilicitude e aplicada a pena de perdimento, não poderá ser cobrado o imposto de importação, já que ‘importar mercadorias’ é elemento essencial do tipo tributário. Assim, a ilicitude da importação afeta a própria incidência da regra tributária no caso concreto’ (REsp 984.607/PR, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/10/2008, DJe 05/11/2008)”
(REsp 1467306/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/03/2015, DJe 24/03/2015)

Do Tribunal Regional Federal da 4ª Região destacamos a seguinte decisão:

“PENAL. CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA. RENDA ILÍCITA. NON OLET. OMISSÃO NA DECLARAÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA. DENÚNCIA. RECEBIMENTO. JUSTA CAUSA. Conforme orientação jurisprudencial, é possível a tributação sobre rendimentos auferidos de atividade ilícita (princípio jurídico-tributário “pecunia non olet”). Desse modo, havendo omissão na declaração de rendas, mesmo de origem ilícita, tendo como conseqüência a supressão de tributo (imposto de renda de pessoa física), incide a norma incriminadora do artigo 1º, I, da Lei nº 8.137/90. Precedentes dos Tribunais Superiores e deste Regional. Presentes indícios de autoria e materialidade, inclusive com o lançamento definitivo do tributo pela autoridade fiscal, há justa causa para a persecução penal.”
(TRF4 5012303-37.2014.4.04.7205, SÉTIMA TURMA, Relator RODRIGO KRAVETZ, juntado aos autos em 21/07/2016)

Como se extrai, o tema está vivo e atual, merecendo maior aprofundamento e estudo por parte dos operadores do Direito Tributário, ao efeito de que, a partir da interpretação legal mais adequada, não seja deturpada a estrutura da norma jurídica de incidência, garantindo aos contribuintes a adequada tributação dos seus rendimentos.