O STJ e a interposição do agravo de instrumento

Por Thiago Cantarin Moretti Pacheco

O advogado Thiago Cantarin Moretti Pacheco atua no setor Cível do Prolik.

Entre as muitas novidades introduzidas pelo novo Código de Processo Civil está o incidente de resolução de demandas repetitivas, tratado nos artigos 976 e seguintes do NCPC. Inspirado pelo “processo modelo” alemão, o IRDR visa a uniformizar o tratamento, pelos tribunais de justiça, de questões unicamente de direito que sejam objeto de múltiplos processos. Não havia nada remotamente parecido no CPC/73 – embora, de acordo com alguns comentaristas do novo código, o incidente, em sua forma final, tenha se distanciado do modelo que lhe serviu de inspiração e possua ainda algumas imperfeições, como a falta de clareza sobre os efeitos de seu julgamento. De todo modo, é um interessante instrumento para agilizar o julgamento de demandas de massa e garantir mais segurança ao jurisdicionado.

O procedimento do IRDR, por sua vez, serve de base para a nova disciplina de julgamento de recursos especiais e extraordinários repetitivos – algo que o CPC/73 já previa de maneira rudimentar, em dispositivos criados nas reformas de 2006 e 2008. O procedimento foi aperfeiçoado e é tratado nos arts. 1.036 a 1.040 do NCPC. Em uma versão resumida do IRDR, os tribunais de justiça e tribunais regionais federais poderão selecionar exemplos de recursos que bem representem a controvérsia repetitiva e os remeterão ao STJ ou STF, conforme se trate de recurso especial ou extraordinário. O tribunal superior, por sua vez, ao verificar que os recursos reúnem os pressupostos do art. 1.036, “proferirá decisão de afetação”, delimitando a questão a ser decidida. O § 4º do art. 1.037, a seu turno, determina que os recursos afetados “deverão ser julgados no prazo de um ano”.

Pois bem: em fevereiro deste ano, o STJ, por intermédio da ministra Nancy Andrighi, admitiu como representativos de controvérsia repetitiva dois recursos especiais interpostos perante o TJMT, nos quais se discutia o cabimento de recursos de agravo de instrumento em hipóteses que não estejam expressamente previstas no rol do art. 1.015 do NCPC – outra das alterações substanciais pelas quais passou o código, com a geração de grande polêmica.

É que no regime do CPC/73 o agravo de instrumento era cabível, em regra, contra qualquer decisão que não pusesse termo ao processo, não havendo qualquer ressalva quanto ao conteúdo ou finalidade da decisão – bastava que fosse interlocutória e, para processamento do recurso na forma de instrumento, que houvesse urgência e risco de dano para a parte recorrente.

Atendendo a reivindicações do próprio Poder Judiciário, os elaboradores do NCPC houveram por bem criar um rol taxativo de hipóteses de cabimento, com vistas a diminuir o volume de recursos interpostos – o que, desde as discussões do anteprojeto, já era motivo de acalorados debates entre comentadores e doutrinadores. De um lado, se entendia que as hipóteses deixadas de fora do rol poderiam ser resolvidas em preliminar no recurso de apelação, sem prejuízo às partes ou ao processo. De outro, se vislumbrava um melhor controle da quantidade de recursos que normalmente assoberba os tribunais, aprimorando, em última análise, a qualidade da prestação jurisdicional.

No entanto, como se diz mais coloquialmente, “o Brasil não é para principiantes” – e logo começaram a ser interpostos agravos de instrumento voltados contra decisões que não estavam previstas no rol taxativo do art. 1.015. Invariavelmente, tais recursos não eram conhecidos pelo tribunal de justiça, o que levou a discussão ao STJ. Em algumas situações, admitiu-se a “interpretação extensiva” do dispositivo para que o agravo de instrumento fosse admitido e processado, quando voltado contra decisão que dispunha sobre a competência do juízo[1] monocrático e em aplicação subsidiária à Lei de Falências[2].

Uma interessante discussão filosófica poderia ser travada, quando se considera que a conclusão das decisões mais “liberais” do STJ é a de que “a existência de rol taxativo não exclui a interpretação extensiva”. Ora, a finalidade, a própria razão de existir de um rol taxativo é, justamente, que ele seja taxativo! Se trata de técnica legislativa cuja função é exatamente criar um “afunilamento” que não admite exceções, adaptações e outras “gambiarras” a que estamos, infelizmente, tão acostumados.

A pretensa “compatibilidade” entre um rol de hipóteses taxativo e a “interpretação extensiva” de suas disposições é nada menos que a inutilização do primeiro – sua verdadeira revogação, com a substituição por uma disposição mais parecida com a do código de processo revogado.  Ora, se a ideia por trás do art. 1.015 em sua atual redação era delimitar o acesso à via recursal e diminuir a quantidade de recursos, deixando uma carga residual de questões para serem tratadas conjuntamente com a apelação, parece que o propósito – ironicamente, de iniciativa do próprio Poder Judiciário – se perderá caso o STJ entenda, em definitivo, pelo “vale-tudo” interpretativo e o cabimento indiscriminado do agravo de instrumento.

Recorrendo novamente a um coloquialismo, “onde passa boi, passa boiada”: admitida a interpretação extensiva, a finalidade da regra taxativa se perde irremediavelmente.

De todo modo, essa controvérsia deverá ser resolvida em breve: a decisão de afetação[3] dos recursos foi proferida no final de fevereiro de 2018 – e o § 4º do art. 1.037 determina que o julgamento da questão delimitada deve ser realizado em até um ano.  Atipicamente, o STJ decidiu, por maioria, que outros recursos que tratam de questão idêntica não devem ser suspensos – é que, de acordo com o raciocínio divergente, capitaneado pelo ministro Luis Felipe Salomão, se a razão maior para interposição de agravos de instrumento contra decisões que não estão previstas no rol do art. 1.015 é a urgência, não faria sentido suspender os recursos assim manejados, sendo preferível que sigam seu curso e sejam julgados – de resto, não estando as questões submetidas ao recurso sujeitas a preclusão, nos termos do art. 1.009, § 1º do NCPC, não haveria risco de prejuízo para as partes.

Processos: REsp 1.704.520 e REsp 1.696.396

[1] AgInt no AREsp 1309300 / SP

[2] REsp 1722866 / MT

[3]https://ww2.stj.jus.br/processo/revista/documento/mediado/?componente=ITA&sequencial=1677361&num_registro=201702719246&data=20180228&formato=PDF

A solução de consulta interna nº 13 e a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS

Por Sarah Tockus

A advogada Sarah Tockus atua no setor tributário do Prolik Advogados.

No último dia 22 de outubro, a Receita Federal, através da Solução de Consulta Interna COSIT nº 13, dispôs acerca dos procedimentos que deverão ser adotados para o cumprimento das decisões judiciais transitadas em julgado, que versem sobre a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS.

Rememore-se que, em 15.03.2017, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário n. 574.706/PR, fixou a seguinte tese de repercussão geral: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”. E, muito embora o acórdão tenha sido objeto de embargos de declaração pela Fazenda Nacional – ainda pendentes de julgamento – pretendendo a modulação temporal dos efeitos da decisão, bem como o esclarecimento de outras questões, o STF determinou a aplicação imediata da decisão.

A consulta interna, pois, foi formulada para tratar, especialmente, acerca do montante do ICMS que deve deixar de compor a base de cálculo das referidas contribuições, notadamente nas situações em que o ICMS destacado em documento fiscal não coincide com o total de ICMS a recolher/pago pelo contribuinte, haja vista que grande parte dessas decisões judiciais simplesmente determinam a aplicação do entendimento do Supremo Tribunal Federal, sem esclarecer qual montante de ICMS deve ser excluído da base de cálculo da contribuição do PIS e da COFINS.

E a conclusão da Receita Federal foi a de que a parcela a ser excluída da base de cálculo deve corresponder ao ICMS a ser pago pelo contribuinte, na apuração mensal:

“Se depreende assim, do teor do julgamento do Recurso Extraordinário nº 574.706/PR, submetido ao rito da repercussão geral previsto no Art. 543-B da Lei nº 5.869, de 1973, bem como da análise de todos os votos formadores da tese vencedora, a qual definiu que o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência da Contribuição par ao PIS/Pasep e da Cofins, tanto na sua incidência cumulativa como na incidência não cumulativa, corresponde à parcela do ICMS a ser pago, isto é, à parcela do ICMS a recolher para a Fazenda Pública dos Estados e do Distrito Federal.”(destaques do original)

A interpretação da Receita, no entanto, no sentido de que o ICMS indevidamente incluído na base de cálculo das contribuições seria apenas o saldo devedor do mês, e não o ICMS destacado em suas notas fiscais/faturas, e que compuseram a base de cálculo do PIS e da COFINS, é equivocada, pois destoa da própria interpretação rendida à questão, pelo STF, reduzindo sensivelmente o imposto a ser recuperado pelas empresas.

Ora, o próprio caso paradigmático, julgado sob a sistemática da repercussão geral pediu claramente o reconhecimento do direito de dedução da parcela do ICMS, destacada nas notas fiscais, da base de cálculo do PIS e da COFINS, e foi esse o pedido provido pelo STF.

De trechos do voto da ministra Cármen Lúcia fica claro que a conclusão foi exatamente oposta à pretendida pelo Fisco ao emitir a Solução de Consulta em discussão:

“Desse quadro é possível extrair que, conquanto nem todo o montante do ICMS seja imediatamente recolhido pelo contribuinte posicionado no meio da cadeia (distribuidor e comerciante), ou seja, parte do valor do ICMS destacado na ‘fatura’ é aproveitado pelo contribuinte para compensar com o montante do ICMS gerado na operação anterior, em algum momento, ainda que não exatamente no mesmo, ele será recolhido e não constitui receita do contribuinte, logo, ainda que, contabilmente, seja escriturado, não guarda relação com a definição constitucional de faturamento para fins de apuração da base de cálculo das contribuições.”

É sabido que a base de cálculo do ICMS é o valor da operação, nos termos do art. 155, II, da CF/88 e art. 13, I, da Lei Complementar n.º 87/96. O ICMS devido é calculado aplicando-se uma alíquota sobre o valor da operação, e esse valor da operação de venda, por sua vez, é que compõe o faturamento/receita dos contribuintes, base de cálculo do PIS e da COFINS.

Pois, se é o ICMS incidente sobre a operação e destacado na nota fiscal de saída que integra a base de cálculo do PIS/COFINS, por abusiva exigência do Fisco, é este mesmo montante que será excluído da apuração das contribuições. É sobre o valor destacado na nota fiscal de venda que a Fazenda Nacional exige a tributação como receita bruta da pessoa jurídica – e não sobre o ICMS pago.

O fato de o “ICMS a pagar” (correspondente à diferença entre o valor devido sobre as operações de saída de mercadorias ou prestação de serviços e o valor cobrado nas operações anteriores) ser diferente do total destacado nas notas fiscais, o que decorre da sua não cumulatividade, em nada influencia a conclusão, na medida em que para fins de apuração do PIS e da COFINS, utiliza-se do imposto devido na operação de saída e não o montante efetivamente pago pela sistemática da não cumulatividade do ICMS.

E é exatamente assim, também, que tem entendido o nosso Tribunal Regional Federal da 4ª Região:

“AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. ICMS. BASE DE CÁLCULO. VALOR DESTACADO NA NOTA. O valor destinado pela empresa ao pagamento do ICMS que não deve compor a base de cálculo do PIS e COFINS, aí não importando a não-cumulatividade do ICMS ou o valor a ser creditado pelo contribuinte do ICMS, sendo adequado considerar o valor destacado na nota de saída como não incluído na base de cálculo da contribuição ao PIS e COFINS.” – neg.

(TRF4, AG 5015938-68.2018.4.04.0000, SEGUNDA TURMA, Relator RÔMULO PIZZOLATTI, juntado aos autos em 24/07/2018)

É irrelevante, pois, a discussão que acaba de inaugurar a Fazenda para, na verdade, limitar a exclusão da base de cálculo das contribuições aos valores efetivamente pagos a título de ICMS. É o valor destacado nas notas fiscais o efetivo encargo financeiro do ICMS na operação.

Trata-se de claro intuito do Fisco de obstaculizar a recuperação de valores, pelos contribuintes, o que certamente gerará inúmeras discussões administrativas e judiciais em torno da questão.

O que é um contrato

Por Cassiano Antunes Tavares

O advogado Cassiano Antunes Tavares atua no setor Cível do Prolik.

Vários jargões existem no senso comum em relação aos contratos. Para citar apenas dois dos mais conhecidos: “o contrato faz lei entre as partes” e “o combinado não sai caro nem barato, é o combinado”.

Todavia, sob o ponto de vista jurídico, tanto da lei quanto das discussões judiciais em si, várias nuances, parâmetros e diretrizes se apresentam e restam definidos até mesmo em desencontro do senso comum.

A primeira noção que se deve ter é que o contrato nasce da confluência entre a vontade das partes. Essa ideia que traz o fator volitivo como principal teve seus contornos mais fortemente delineados a partir do século XVIII.

A importância desse elemento (vontade) é tal que viciada a sua manifestação o contrato pode ser anulado, não surtindo os efeitos imaginadamente pretendidos polos contratantes.

Hipótese bastante clara disso é a coação. Se alguém contrata coagido, sob ameaça que lhe traga fundado temor em relação a si ou um familiar, aquilo que tenha sido contratado em tais circunstâncias não vale. Porém, no campo processual é uma das situações fáticas mais difíceis de ser provada.

Antes, essa dimensão era absoluta. Atualmente, segundo a lei, a liberdade de contratar é informada pela chamada ‘função social do contrato’ e orientada pelos princípios da probidade e boa-fé. Todos conceitos propositadamente vagos, a serem concretamente delineados pelo Poder Judiciário, justamente para não “engessar” o regramento contratual, inerentemente marcado pela dinâmica socio-econômica.

Outra impressão que se deve consolidar é que um contrato não precisa ser escrito. Pode ser verbal. Por exemplo, sempre que se vai a uma lanchonete e mediante pagamento se consome uma lata de refrigerante, é um contrato verbal de compra e venda. Com todos os seus elementos definidos, preço, objeto, sujeitos (comprador e vendedor), prazo (contra entrega), etc. Mas, obviamente, não há um instrumento, um termo escrito definindo todas as condições e cláusulas.

Mas, por vezes, é da essência do ato que o mesmo se dê mediante alguma solenidade, como é o caso de contratos cujo objeto seja a constituição, transferência, modificação ou renúncia de direitos reais sobre imóveis de valor superior a trinta salários mínimos.

A par dessa breve notícia introdutória, em concreto, os contratos se iniciam quando uma parte manifesta sua aceitação em relação à proposta formulada pelo outro pretenso contratante. Por isso diz-se que a proposta vincula, pois formulada a proposta, eventual retratação deve ser anterior à aceitação pela outra parte daquilo que lhe foi oferecido.

Por outro lado, para após da formação, já na fase de execução, outra norma importante do regramento geral dos contratos é a chamada exceção do contrato não cumprido. Segundo o texto da lei “Nos contratos bilaterais, nenhum dos contratantes, antes de cumprida a sua obrigação, pode exigir o implemento do outro.” (artigo 476, do Código Civil).

Evidentemente, essa norma é berço de inúmeras possibilidades e controvérsias. Apenas para um rápido exercício hipotético, quando o contrato define quem irá prestar antes a sua obrigação, a princípio esvaziaria essa previsão legal. Ou se as obrigações devem ser integral ou parcialmente cumpridas para exigência de parte à parte. A miríade para aplicação é vasta.

No que diz respeito à definição do formato da contratação, a principal fonte legal é o Código Civil brasileiro, datado de 2002. Nele há vinte espécies (tipos) de contratos, dentre os mais corriqueiros a compra e venda; troca ou permuta; doação; locação de coisas; empréstimo; prestação de serviços; mandato; corretagem; transporte; seguro; fiança, etc.

Porém, por conta da liberdade de contratar, a lei tutela também a possibilidade de que as partes formulem contratos diversos dessas espécies constantes no Código. São os contratos atípicos. Que podem ser criados desde que, por óbvio, não transgridam as regras já postas.

Além disso, têm-se as leis esparsas, de Locação de Imóveis, que data de 1.991, e regulamenta as locações prediais residenciais e comerciais.

Ainda, com a mesma importância, o Código de Defesa do Consumidor, específico para o universo das relações de consumos.

Essas considerações são importantes para a fase de negociação, quando as diretrizes legais devem ser observadas a fim de se criar um ambiente de negócios o mais confiável e transparente possível, para todas as partes, diminuindo ao máximo as assimetrias de informação.

De qualquer sorte, consideradas todas as fases contratuais, conclui-se que o ponto nevrálgico é quando ocorre o inadimplemento contratual. Por isso a fase de negociação e formulação é tão importante. Nela se pode delimitar pesos e contrapesos entre as obrigações das partes visando sempre ao máximo equilíbrio e cumprimento. Afinal, o objetivo maior de um contrato é o seu adimplemento.

Da indevida restrição à compensação de IRPJ e CSLL apurados via balancete de redução ou suspensão

Por Matheus Monteiro Morosini

O advogado Matheus Monteiro Morosini atua no setor tributário do Prolik.

A Lei nº 13.670, publicada em 30/05/2018, dentre outras provisões, passou a vedar que os débitos relativos ao recolhimento mensal da “estimativa” do IRPJ e da CSLL sejam compensados com créditos de que o contribuinte seja titular.

Essa vedação, por si só, já é abusiva e padece de inúmeras inconstitucionalidade e ilegalidade, especialmente tendo em vista a sua vigência imediata e aplicação já no próprio ano de 2018.

Não bastasse isso, na prática, a ilegitimidade da restrição não para por aí, e tem alcançado também a compensação do IRPJ e da CSLL apurados mensalmente a partir do levantamento de balancetes de redução ou suspensão, metodologia que possui características específicas e sequer pode ser atingida pela vedação trazida pela Lei nº 13.670/2018.

Ainda que a novel legislação não tenha impedido a opção do contribuinte pelo balancete de redução ou suspensão, a qual pode ser usada para evitar a formação de saldo negativo antes do ajuste anual, é evidente que tal sistemática não restou abarcada pelas disposições da Lei nº 13.670/2018 (que se limita às “estimativas”).

Ocorre que, mesmo assim, o Fisco Federal vem indevidamente impedindo os contribuintes que se valem do balanço de redução/suspensão de realizarem as compensações pretendidas com débitos de IRPJ e CSLL.

Rememore-se que a lei faculta aos contribuintes tributados pelo regime de recolhimento do IRPJ e da CSLL pelo lucro real anual a possibilidade de suspender ou reduzir o pagamento de acordo com balancetes levantados para esse fim. Ou seja, o contribuinte pode optar por duas formas de apurar o valor de sua antecipação mensal: (i) mediante a aplicação de percentuais estimados/presumidos sobre a receita (art. 2º da Lei nº 9.430/1996); ou (ii) mediante a apuração em balancetes de suspensão e redução (art. 35 da Lei nº 8.981/1995).
Por sua vez, a recente alteração promovida pela Lei nº 13.670/2018 veda a compensação de débitos de estimativa mensal de IRPJ e CSLL, ao incluir dentre as restrições o inciso IX, do art. 74, da Lei nº 9.430/1996, nos seguintes termos: “os débitos relativos ao recolhimento mensal por estimativa do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) apurados na forma do art. 2º desta Lei”.

Da interpretação literal e conjunta de ambos os dispositivos legais citados não se extrai que a vedação alcance os casos em que o IRPJ e a CSLL são apurados com base em balancete de suspensão ou redução.

A regulamentação da matéria pela Receita Federal (IN/RFB nº 1.810/2018, que altera a IN/RFB nº 1.717/2017) não se distancia desse contexto, tampouco esclarece essa situação, apenas repisando o que consta do texto da lei.

Porém, a triste realidade é que os contribuintes estão tendo o seu direito à compensação do IRPJ e da CSLL apurados via balancete de redução ou suspensão tolhido, já que o sistema PER/DCOMP não permite a transmissão da declaração, devido ao fato de que as estimativas mensais e o pagamento a partir do balancete possuem o mesmo código de receita para fins de arrecadação.

Em outras palavras, como o código de recolhimento de ambas as modalidades é o mesmo e o sistema da Receita Federal está parametrizado para impedir a compensação das estimativas mensais, os contribuintes são arbitrariamente impedidos de realizar as compensações a que tem direito, liquidando débitos de IRPJ e CSLL cálculos mediante balancete de redução/suspensão. Embora a interpretação dos arts. 2º e 74 da Lei nº 9.430/1996 permita a conclusão de que a restrição é exclusiva para as estimativas, o sistema PER/DCOMP impede a operacionalização da compensação dos débitos apurados via balancete.

Da exposição de motivos do projeto de lei encaminhado ao Congresso Nacional, ficou destacado que “a proposta veda o pedido de compensação ou ressarcimento de débitos referentes às estimativas que constituem mera antecipação do imposto devido na declaração de ajuste das pessoas jurídicas”, bem como que as “estimativas indevidamente compensadas geram falso saldo negativo do imposto que por sua vez também é indevidamente compensado com outros débitos, inclusive de outras estimativas, implicando o não pagamento sem fim do crédito tributário devido pelo contribuinte” (Exposição de Motivos nº 00107/2017 MF ao projeto de Lei nº 8.456/2017).

Disso, pode se extrair que a intenção seria vetar apenas a compensação de débitos de estimativas, e não de tributos pagos a partir do levantamento de balancete, cujas diferenças de tratamento jurídico são flagrantes.

Enquanto a estimativa é uma presunção do lucro apurado, o balancete de redução ou suspensão reflete a efetiva apuração do lucro real do período (ainda que mensal) e, portanto, encontra-se fora do escopo da Lei nº 13.670/2018.

A base de cálculo estimada consiste em percentual da receita bruta, variável, de acordo com a atividade desenvolvida pelo contribuinte (entre 8% e 32%).

Quando se procede à apuração do tributo a partir de balanços mensais, já não se pode falar em tributo por estimativa, mas em incidência sobre o resultado efetivo, conforme o disposto no art. 35 da Lei nº 8.981/1995.

Do citado art. 35 é possível se extrair que os tributos recolhidos com base no balanço de redução já não são os estimados, mas os calculados “com base no lucro real do período em curso”.

Por isso, ao se referir expressamente ao “recolhimento mensal por estimativa”, o inciso IX incluído dentre as hipóteses de vedação de compensação não alcança o IRPJ e a CSLL apurados “com base no lucro real do período em curso”.

Além disso, a alteração promovida pela Lei nº 13.670/2018 expressamente remete ao IRPJ e a CSLL apurados na forma do art. 2º da Lei nº 9.430/1996, que, à toda prova, não se confunde com a sistemática trazida pelo art. 35 da Lei nº 8.981/1995.

Se, de um lado, a antecipação do art. 2º da Lei nº 9430/1996 diz respeito apenas ao tributo estimado, calculado segundo a aplicação de percentuais de presunção sobre a receita bruta mensal; de outro, a apuração via balancete/balanço é justamente uma alternativa a essa forma de cálculo, com o recolhimento da exação a partir do valor real e efetivamente devido no período.

Trata-se de duas formas diferentes de apuração do tributo mensal, antagônicas entre si (valor estimado x valor real), não sendo natural ou lógico que a restrição aplicável a uma modalidade seja automaticamente estendida à outra.

Assim, quando o legislador exclui (de modo indevido) taxativamente a compensação do tributo devido por estimativa, não se pode admitir que isso contemple, por via reflexa, o tributo resultante da apuração do resultado real em balanço ou balancete de redução.

Desse modo, nas situações de IRPJ e CSLL apurados via balancete de redução ou suspensão, a restrição prática que vem sendo imposta pelo Fisco no momento da transmissão da declaração de compensação não tem nenhum fundamento de validade, podendo ser questionado pelos contribuintes que se sentirem lesados.

Alterações na Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB)

Por Eduardo Mendes Zwierzikowski

O Decreto-Lei n.º 4.657/1942, Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB), promulgado há setenta e cinco anos, recentemente teve a sua aplicação ampliada pela edição da Lei n.º 13.655/2018, que nele incluiu disposições sobre “a segurança jurídica e eficiência na criação e na aplicação do direito público”.

Porém, antes de analisar tal novidade legislativa, é necessário destacar que, até o ano de 2010, a LINDB era denominada de Lei de Introdução ao Código Civil Brasileiro, com incidência preferencial sobre os ramos do direito privado.

O campo de aplicação do Decreto-Lei, segundo a Lei n.º 12.376/2010, se destinou, então, a todas as normas do Direito Brasileiro. Apesar disso, enquanto norma criada sob inspiração e para aplicação do Código Civil, era imprescindível a concretização de uma reforma capaz de atender as necessidades da aplicação do direito público.

Nesse ponto reside a importância da Lei n.º 13.655/2018, também como conhecida como “Lei da Segurança Jurídica”, que incluiu dez artigos no Decreto-Lei n.º 4.657/1942, objeto de análise no presente artigo.

A Lei n.º 13.655/2018 aplica-se às esferas administrativa, judicial e de controle. Ou seja, o âmbito de incidência da norma é abrangente e atinge o Poder Judiciário, Ministério Público, Tribunais de Contas, dentre outros órgãos que integram a Administração Pública.

As decisões proferidas nas referidas esferas não poderão se sustentar em valores jurídicos abstratos, sem que sejam consideradas as consequências práticas da decisão. Assim, se torna cogente o dever de motivação das decisões à luz dos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade.

O dever de motivação incide expressamente sobre as decisões que decretarem a invalidação de atos, contratos, ajustes, processos ou normas administrativas, com o objetivo de se evitar prejuízos ao interesse público ou aos administrados.

A hermenêutica jurídica das normas de direito público também foi fortalecida pela Lei n.º 13.655/2018, especialmente quanto à interpretação de normas sobre gestão pública, em que devem ser “considerados os obstáculos e as dificuldades reais do gestor e as exigências das políticas públicas a seu cargo” (art. 22).

A consideração da realidade complexa que cerca o administrador público é de fundamental importância para se compreender determinadas escolhas públicas, normalmente baseadas no poder discricionário inerentes ao cargo, que são alvo de questionamentos em ações populares ou de improbidade administrativa, por exemplo.

Outra salutar alteração da nova legislação diz respeito à vedação de retroação de entendimento atual a situações já constituídas sob a égide de interpretação conferida pela própria administração ou após sucessivas decisões jurisprudenciais acerca de determinada matéria. Seria displicente a positivação de tal mandamento, não fossem as decisões notadamente contraditórias, para dizer o mínimo, que surpreendem o administrado, impondo sujeições presentes a situações aperfeiçoadas no passado.

Tais incongruências podem ser facilmente identificadas no âmbito do direito tributário, na hipótese de não pagamento do tributo feito com base em entendimento jurisprudencial ou até mesmo administrativo que beneficiava o contribuinte, mas que posteriormente foi superado ou revisto.

Em um país em que a segurança jurídica proveniente de precedentes judiciais ou administrativos é pouco significativa, em virtude da inexistência de estabilidade e coesão nas decisões proferidas por órgãos judicantes e de controle, é evidente a necessidade de se proteger o contribuinte, principalmente quanto à impossibilidade de autuações baseadas em novo entendimento. Por essa razão, mostra-se incompreensível a resistência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) em aplicar a LINDB aos processos administrativos que tramitam naquele órgão, diante do expresso teor do texto legal, que afirma que a norma ali contida é aplicável às decisões administrativas.

As autoridades públicas também devem aumentar a segurança jurídica no cumprimento de normas, por meio da edição de regulamentos, súmulas administrativas e respostas a consultas, o que é positivo para conferir previsibilidade às ações e aos negócios concretizados pelos setores público e privado.

Outra interessante novidade diz respeito à possibilidade de transação, por meio da celebração de um termo de compromisso com a autoridade administrativa, para eliminar irregularidade, incerteza jurídica ou situação contenciosa na aplicação do direito público, inclusive no caso de expedição de licenças (art. 26).

A permissão legislativa para a entabulação de acordos no âmbito da obtenção de licenças abre um leque de possibilidades no âmbito do direito ambiental, principalmente em se tratando do licenciamento de obras de grande impacto econômico e social, como é o caso de uma hidroelétrica, por exemplo, que por atingir inúmeros atores, não raro sofre diversos questionamentos.

É uma vertente da “consensualidade” presente nas ações da Administração Pública, já existente na celebração de Termos de Ajustamento de Conduta pelo Ministério Público e Termos de Compromisso de Cessação de condutas anticoncorrenciais pelo Conselho Administrativo de Defesa Econômica (CADE). Há, assim, certa preferência para a resolução consensual de conflitos por meio da celebração de acordos com os envolvidos.

Por fim, é digna de destaque a inclusão da possibilidade de responsabilização pessoal do agente público por suas decisões ou opiniões técnicas em caso de dolo ou erro grosseiro (art. 28), cujo dispositivo passa a integrar o sistema já existente de responsabilidade dos agentes públicos, ao lado de outras leis, como a de improbidade administrativa e anticorrupção.

Como visto, a reforma da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro engrandece a aplicação do direito público, trazendo mais segurança jurídica àqueles que se relacionam com a Administração Pública, em especial os cidadãos.

Nova controvérsia judicial envolve o Reintegra

Por Janaina Baggio

A advogada Janaina Baggio atua no setor tributário do Prolik.

Em passado não muito recente, foi objeto de nosso comentário a controvérsia em torno da possibilidade de tributação, pelo IRPJ e CSLL, dos valores devolvidos no âmbito do programa de Reintegração de Valores Tributários para as Empresas Exportadoras – Reintegra (https://bit.ly/2Cv9n7B).

Hoje, há novas discussões que envolvem o programa, sendo uma delas pertinente às mudanças, via decreto, das alíquotas consideradas no cálculo do valor devolvido a título de resíduo tributário.

Atualmente, o Reintegra se encontra vigente por meio da Lei n. 13.043/14, que em seu artigo 21, estabeleceu a reinstituição do programa “que tem por objetivo devolver parcial ou integralmente o resíduo tributário remanescente na cadeia de produção de bens exportados”.

Em seu artigo 22, a lei prevê a forma como é feita essa devolução. Em resumo, é permitida a apuração de um crédito mediante a aplicação de percentual sobre a receita de exportação, que poderá variar entre 0,1% e 3%. Do valor apurado dessa forma, 17,84% será devolvido a título de PIS/Pasep e 82,16% a título de Cofins, que poderão ser compensados ou ressarcidos em espécie (artigo 24).

Tendo em conta essa sistemática, a aplicação do benefício previsto na Lei nº 13.043/14 produz reflexos diretos na carga tributária da pessoa jurídica, pois o crédito apurado a partir do percentual incidente sobre a receita da exportação (variável entre 0,1% e 3%) impactará na redução do PIS e Cofins devolvidos.

É por este motivo que toda e qualquer redução na alíquota do crédito repercute em aumento da carga tributária.

Desde a vigência por meio da Lei nº 13.043/14, as alíquotas do crédito revertido em benefício do exportador foram estabelecidas por 4 (quatro) decretos, na forma abaixo resumida:

1. Decreto nº 8.415, de 27.02.15 reduziu o percentual do crédito de 3% para 1%, estabelecendo cronograma para o retorno ao percentual superior de forma gradativa, com efeito retroativo a novembro/14
2. Decreto nº 8.543, de 21.10.15 publicado oito meses após o dec. 8.415/15, antecipou a redução de alíquota em 1 mês
3. Decreto nº 9.148, de 28.08.17 prolongou a aplicação do percentual de 2% a período originalmente previsto para se submeter à alíquota de 3%
4. Decreto nº 9.393, de 30.05.18 reduziu a alíquota para 0,1% no período anteriormente previsto para a vigência da alíquota de 2%

A mais significativa alteração foi promovida recentemente, pelo Decreto nº 9.393/18, que reduziu o percentual devolvido ao exportador de 2% (vigente entre 01.01.17 e 31.05.18) para 0,1%, em vigor a partir de 01.06.18, sob a justificativa de que se trata de uma das medidas utilizadas pelo governo federal para compensar as perdas decorrentes da diminuição do preço do óleo diesel.

Ocorre que as reduções operadas pelos decretos, além de repercutirem em aumento indireto da carga tributária, em virtude da redução do benefício fiscal, revelam-se ilegais e inconstitucionais, uma vez que não atendem a uma série de princípios e regras de necessária observância no ordenamento, em especial os princípios da motivação, da legalidade estrita, segurança, não-surpresa, boa-fé e lealdade/moralidade. E, mesmo que se admitisse a possibilidade de redução, ao menos elas deveriam ter respeitado o princípio da anterioridade.

No que tange a este último princípio, encontra-se previsto no artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, que prevêem o chamado princípio da anterioridade, de caráter geral e nonagesimal, estabelecendo, respectivamente, que não poderá haver a majoração de tributos no mesmo exercício financeiro ou antes dos 90 dias posteriores à publicação da lei.

O que mais chama a atenção em todo o histórico das mudanças de alíquotas é a forma inesperada e súbita como foram majoradas, com vigência imediata. Não se pode negar a ofensa ao princípio da não-surpresa, enquanto corolário do princípio da anterioridade, pois impossibilitada a ciência preventiva dos contribuintes.

De acordo com o entendimento do STF, espelhado em diversos julgados, a submissão dos aludidos decretos aos princípios constitucionais tributários, inclusive o da anterioridade, não fica prejudicada caso se considere ter o Reintegra a natureza jurídica de benefício fiscal ou de “subvenção corrente ou de custeio”. Assume relevância, isso sim, o fato de a redução do benefício repercutir no aumento indireto da carga tributária.

Nesse sentido, os seguintes precedentes da Suprema Corte:

“REINTEGRA – DECRETOS Nº 8.415 E Nº 8.543, DE 2015 – BENEFÍCIO – REDUÇÃO DO PERCENTUAL – ANTERIORIDADE – PRECEDENTES.
Promovido aumento indireto de tributo mediante redução da alíquota de incentivo do Regime Especial de Reintegração de Valores Tributários para as Empresas Exportadoras REINTEGRA, cumpre observar o princípio da anterioridade, geral e nonagesimal, constante das alíneas b e c do inciso III do artigo 150 da Constituição Federal. Precedente: medida cautelar na ação direta de inconstitucionalidade nº 2.325/DF, Pleno, relator ministro Marco Aurélio, acórdão publicado no Diário da Justiça de 6 de outubro de 2006.” (STF, RE 964850 AgR, 1ª Turma, Relator Min. MARCO AURÉLIO, DJe 28.06.2018) – g.n.

“Agravo regimental no recurso extraordinário. Tributário. REINTEGRA. Decreto nº 8.415/15. Princípio da anterioridade nonagesimal.
1. O entendimento da Corte vem se firmando no sentido de que não só a majoração direta de tributos atrai a aplicação da anterioridade nonagesimal, mas também a majoração indireta decorrente de revogação de benefícios fiscais. (…)” (STF, RE 1081041 AgR, 2ª Turma, Relator Min. DIAS TOFFOLI, DJe 27.04.2018) – g.n.

De outro lado, nos tribunais de segundo grau não há consenso na interpretação da matéria. O TRF da 4ª Região, por exemplo, considera não ser possível a aplicação dos princípios constitucionais tributários, por entender que não se trata de hipótese de instituição ou majoração de tributos:

“(…) As alterações do Reintegra pelos Decretos nºs. 8.415/2015 e 8.543/2015 não constituem instituição ou majoração de tributos, e sim mera modificação nos critérios de subvenção governamental, não se cogitando de ofensa aos princípios da anterioridade nonagesimal, da irretroatividade ou da segurança jurídica.” (TRF4, AC 5021821-46.2017.4.04.7108, PRIMEIRA TURMA, Relator ROGER RAUPP RIOS, juntado aos autos em 11/07/2018)

Não se pode deixar de comentar que a posição do STF sobre o assunto evoluiu, pois houve, no passado, pronunciamentos diversos, que seguiam a linha de entendimento hoje aplicada pelos tribunais de segundo grau.

O cenário atual exige, portanto, que o entendimento seja uniformizado, o que se espera aconteça a partir da afetação de recurso para julgamento de acordo com a sistemática da repercussão geral.

Proteção de dados pessoais torna-se lei no Brasil

Por Flávia Lubieska N. Kischelewski

Foi sancionada pela Presidência da República, no dia 14 de agosto passado, a Lei nº 13.709/2018. Conhecido como “Lei Geral de Proteção de Dados” (LGPD), o texto dispõe sobre a proteção de dados pessoais e regulamenta as operações de tratamento desses dados, inclusive nos meios digitais, quer sejam realizadas por pessoas físicas, quer por pessoas jurídicas do setor público ou privado. Além disso, também altera o Marco Civil da Internet (Lei nº 12.965/2012).

O estudo e debate sobre o tema não eram recentes. Há cerca de oito anos surgiu a primeira iniciativa legislativa, gerando projetos de lei que tramitaram tanto na Câmara dos Deputados, como no Senado Federal. Foi nesse contexto que o Projeto de Lei 4.060/2012, do deputado Milton Monti (PR/SP), deu lugar ao Projeto de Lei da Câmara 53/2018, cujo texto, após a aprovação do Plenário do Senado, foi sancionado, com vetos, pelo Presidente da República.

A nova legislação entrará em vigor em fevereiro de 2020. Sua importância reside no fato de estabelecer a autodeterminação informacional. As pessoas físicas passam a ser dotadas de direitos de informação e decisão sobre o uso e divulgação dos dados que lhe são atinentes. Em benefício da segurança jurídica, no lugar de se socorrer de leis esparsas (como o Marco Civil da Internet, a Lei de Acesso à Informação, a Lei de Cadastro Positivo e o Código de Defesa do Consumidor, por exemplo), tem-se agora uma única e específica tutela.

Além de outros aspectos, a promulgação da LGPD estabelece níveis mínimos de proteção adequados e que devem ser considerados suficientes para que o Brasil continue a trocar informações pessoais com países da União Europeia (o que é relevante especialmente para órgãos do Poder Judiciário e Ministérios Público). Atende-se, assim, ao disposto no artigo 45 da General Data Protection Regulation – GDPR (UE) 2016/679 ou Regulamento Geral sobre a Proteção de Dados da União Europeia.

A legislação nacional, aliás, tem inspiração no modelo europeu (alguns dirão até motivação), porém é muito mais sintética. Enquanto a GDPR tem mais de 80 páginas, a Lei 13.709 conta com apenas 13. Ainda assim, a LGPD acarretará profundas mudanças no ordenamento jurídico brasileiro, pois atingirá as relações de consumo, de saúde, entretenimento, entre muitas outras. Embora o principal impacto seja sobre as relações virtuais, cabe lembrar que os dados coletados fisicamente também estão abrangidos pela Lei.

Isso porque, mais do que estabelecer conceitos e definir regras, limites e direitos no tocante ao tratamento de dados pessoais, a LGPD também objetiva consolidar e uniformizar a abordagem do tema em consonância com valores constitucionais como a dignidade da pessoa natural. São, então, princípios basilares da LGPD a privacidade, a autodeterminação informativa, a inviolabilidade da intimidade, da honra e da imagem, o desenvolvimento econômico e tecnológico, bem como a livre iniciativa e a livre concorrência.

Vale destacar que dado pessoal é toda informação relacionada a pessoa física identificada ou identificável, indo desde o nome, endereço físico e/ou eletrônico, fotos, dados de documentos, do banco, a até mesmo o IP de um computador. Um dado isolado pode não permitir a identificação do titular, mas a pessoa pode se tornar identificável mediante a análise integrada e conjunta de mais informações. Nesse cenário, apenas o que for efetivamente anônimo não atrairá o alcance da proteção legal, mas o processo de tornar anônima a propriedade dos dados (anonimização) deve ocorrer pelo uso, em caráter irreversível, de meios técnicos razoáveis e disponíveis na ocasião de seu tratamento.

Cumpre salientar, igualmente, que muitos serão atingidos pela LGPD em razão do âmbito de sua aplicação (art. 3º), qual seja: qualquer operação de tratamento realizada, independentemente do meio, do país de sua sede ou do país onde estejam localizados os dados, desde que a) a operação de tratamento seja realizada no território nacional; b) a atividade de tratamento tenha por objetivo a oferta ou o fornecimento de bens ou serviços ou o tratamento de dados de indivíduos localizados no território nacional; c) os dados pessoais objeto do tratamento tenham sido coletados no território nacional.

O conceito de “tratamento de dados” merece atenção em razão de sua amplitude: “toda operação realizada com dados pessoais, como as que se referem a coleta, produção, recepção, classificação, utilização, acesso, reprodução, transmissão, distribuição, processamento, arquivamento, armazenamento, eliminação, avaliação ou controle da informação, modificação, comunicação, transferência, difusão ou extração”.

Isto posto, o tratamento de dados por terceiro dependerá de consentimento do titular, em meio escrito ou outro que demonstre a efetiva manifestação de vontade, ressalvados os casos em que os dados foram manifestamente tornados públicos pelo titular. Acrescido ao consentimento, o tratamento de dados deverá atender a princípios tais como os da finalidade, adequação e necessidade. Deve-se usar o mínimo necessário, pelo tempo imprescindível ao atingimento da finalidade informada adequadamente ao titular que assim consentiu. Se mudar a finalidade, deve-se obter nova autorização de uso.

O titular dos dados poderá rever o consentimento dado, pedir informações sobre o tratamento de dados, requerer a correção de dados incompletos, inexatos ou desatualizados, pedir portabilidade e a eliminação dos dados, bem como revogar o consentimento fornecido anteriormente. Competirá ao denominado controlador de dados o ônus da prova quanto à obtenção do consentimento, devendo, além disso, adotar medidas de segurança para proteger os dados, prevenir vazamentos e evitar discriminações.

Na hipótese de descumprimento da LGPD pelos agentes de tratamento, a penalidade imposta poder variar de uma advertência, com indicação de prazo para adoção de medidas corretivas, a multas e outras sanções, a saber: a) multa simples, de até 2% (dois por cento) do faturamento da pessoa jurídica de direito privado, grupo ou conglomerado no Brasil no seu último exercício, excluídos os tributos, limitada, no total, a R$ 50.000.000,00 (cinquenta milhões de reais) por infração; b) multa diária, observado o limite total acima referido; c) publicização da infração após devidamente apurada e confirmada a sua ocorrência; d) bloqueio ou eliminação dos dados pessoais a que se refere a infração até a sua regularização.

O órgão que será responsável por zelar, implementar e fiscalizar o cumprimento da LGPD, a Autoridade Nacional de Proteção de Dados (ANPD), será criado posteriormente. Em função de vícios no processo legislativo, foram vetados da LGPD os artigos que previam a ANPD, justificando-se, nas razões de veto, “inconstitucionalidade do processo legislativo, por afronta ao artigo 61, § 1º, II, ‘e’, cumulado com o artigo 37, XIX da Constituição”, uma vez que a criação da ANDP é competência do Poder Executivo e demandaria previsão na lei orçamentária brasileira.

Diante da necessidade de profissionais especializados na aplicação da nova legislação e nos controles internos das atividades de tratamento de dados, muitas consultorias e novos postos de trabalho devem surgir em breve, seja como consultores, controladores ou operadores de dados, notadamente para a produção de relatórios de impacto à proteção de dados pessoais e para o estabelecimento de padrões e de boas práticas para os tratamentos destes. São novos e específicos compliances, ao mesmo tempo que medidas de governança.

A adaptação à LGPD deve começar desde logo, haja visto os inúmeros casos que têm se tornado públicos relativos a vazamentos de dados de redes sociais, bancos e empresas que praticam e-commerce, ocasionando a instauração de inquéritos e o ajuizamento de civis públicas, sem contar o prejuízo à imagem e à reputação dessas empresas e os danos àqueles que têm seus dados vazados indevidamente.

Da lei, destacam-se ainda os seguintes pontos:

  1. Distinção de conceitos presentes na LGPD:a) Dado pessoal: informação relacionada a pessoa natural identificada ou identificável;
    b) Dado pessoal sensível: dado sobre origem racial ou étnica, convicção religiosa, opinião política, filiação a sindicato ou a organização de caráter religioso, filosófico ou político; dado referente à saúde ou à vida sexual; dado genético ou biométrico, quando vinculado a uma pessoa natural;
    c) Dado anonimizado: dado relativo a titular que não possa ser identificado, considerando a utilização de meios técnicos razoáveis e disponíveis na ocasião de seu tratamento.ii. Destinatário de deveres: qualquer pessoa natural ou pessoa jurídica de direito público ou privado.

    iii. Destinatário de proteção: pessoas naturais identificadas ou identificáveis.

    iv. Exceção à aplicação da lei: tratamento de dados pessoais realizado a) por pessoa natural para fins exclusivamente particulares e não econômicos; b) para fins exclusivamente jornalístico e artísticos ou acadêmicos; c) para fins exclusivos de segurança pública; defesa nacional; segurança do Estado ou atividades de investigação e repressão de infrações penais; ou d) dados provenientes de fora do território nacional e que não sejam objeto de comunicação, uso compartilhado de dados com agentes de tratamento brasileiros ou objeto de transferência internacional de dados com outro país que não o de proveniência, desde que o país de proveniência proporcione grau de proteção de dados pessoais adequado.

    v. Hipóteses de utilização do tratamento de dados pessoais: a) mediante consentimento do titular; b) cumprimento de obrigação legal ou regulatória, pelo controlador dos dados; c) pela administração pública, na execução de políticas públicas; d) realização de estudos por órgão de pesquisa; e) execução de contrato ou de procedimentos preliminares relacionados a contrato do qual seja parte o titular, a pedido do titular dos dados; f) exercício regular de direitos em processo judicial, administrativo ou arbitral; g) proteção da vida ou da incolumidade física do titular ou de terceiro; h) tutela da saúde, em procedimento realizado por profissionais da área da saúde ou por entidades sanitárias; i) atendimento dos interesses legítimos do controlador dos dados ou de terceiro, exceto no caso de prevalecerem direitos e liberdades fundamentais do titular que exijam a proteção dos dados pessoais; ou j) proteção do crédito.

    vi. Direitos do titular dos dados pessoais: a) acesso facilitado às informações sobre o tratamento de seus dados, bem como aos seus dados; b) informação clara, adequada e ostensiva acerca de como se dará o tratamento de dados, nomeadamente quanto à sua finalidade, forma, duração, identificação do controlador dos dados, informações sobre possível uso compartilhado e responsabilização dos agentes de tratamento; c) anonimização, bloqueio ou eliminação de dados desnecessários, excessivos ou tratados em desconformidade com a lei; d) eliminação dos dados pessoais tratados com o seu consentimento, exceto nas hipóteses previstas na lei; e) informação das entidades públicas e privadas com as quais o controlador realizou uso compartilhado de dados; f) informação sobre a possibilidade de não fornecer consentimento e sobre as consequências da negativa; g) revogação do consentimento dado.

    vii. Deveres dos agentes de tratamento: a) informar ao titular dos dados pessoais de forma clara, adequada e ostensiva acerca das características do tratamento dos dados; b) realizar o tratamento de dados mediante o consentimento do titular dos dados, salvo nas exceções previstas em lei; c) realizar o tratamento de dados tão somente nas hipóteses permitidas na lei e estritamente dentro das finalidades para as quais o consentimento foi obtido.

    viii. Dados pessoais de crianças e adolescentes: o tratamento deverá obedecer ao princípio do melhor interesse e ser realizado mediante o consentimento      específico dado por pelo menos um dos pais ou responsável legal. Vedado          condicionar o fornecimento de informações, além das estritamente necessárias,  à participação em jogos, aplicações de internet ou outras atividades.

Tributação pelo ICMS em operações com software por download

Por Michelle Heloise Akel

A advogada Michelle Heloise Akel atua no setor tributário do Prolik.

O estado de São Paulo, frente ao Convênio ICMS 106/2017, editou o Decreto nº 63.099/2017, prevendo – a partir de abril deste ano – a incidência do ICMS nas operações de aquisição de software por meio de transferência eletrônica de dados, isto é, via download. Alguns, ainda, entendem que a partir da edição do Convênio estariam alcançadas pela incidência do ICMS, além das operações com software, aquelas que envolvem disponibilização de conteúdo eletrônico (tal como filmes, vídeos, músicas, textos) comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados. Nossa análise, nesse momento, concentra-se na tributação do software, por transferência de dados.

Com efeito, o Convênio ICMS 106/2017 pretendeu, pelo que consta do texto, disciplinar “os procedimentos de cobrança do ICMS incidente nas operações com bens e mercadorias digitais comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados e concede isenção nas saídas anteriores à saída destinada ao consumidor final”.

A Cláusula Primeira aduz que “as operações com bens e mercadorias digitais, tais como softwares, programas, jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres, que sejam padronizados, ainda que tenham sido ou possam ser adaptados, comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados observarão as disposições contidas neste convênio”.

É dizer, em princípio, que a redação do Convênio ICMS 106/2017, na Cláusula Primeira, está em conformidade com a orientação jurisprudencial quanto aos limites constitucionais de incidência do ICMS, eis que “bens e mercadorias digitais, tais como softwares, programas, jogos eletrônicos, aplicativos, arquivos eletrônicos e congêneres, que sejam padronizados, ainda que tenham sido ou possam ser adaptados, comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados” se constituem em mercadorias.

Logo, ao tratar da incidência do ICMS sobre a venda de mercadorias incorpóreas ou digitais, expressão usada pelo texto, como softwares-padrão, o Convênio ICMS 106/2017 em nada inova, na nossa análise. A questão central e inovadora está na tributação quando a comercialização ocorre sem suporte físico, ou seja, por download, especialmente quando o comercializador do programa não está estabelecido em território nacional. E, aí surgem questões, tais como a definição do contribuinte ou responsável tributário.

Dúvidas quanto à legalidade surgem, por exemplo, quando a Cláusula Quinta, do Convênio ICMS 106/2017 prevê a possibilidade de que as unidades federadas atribuam a responsabilidade pelo recolhimento do imposto a pessoas que nada têm a ver com o fato gerador (ou seja, a venda da mercadoria digital), como administradora de cartões de crédito.

No caso do estado de São Paulo, o Decreto nº. 63.099/2017 pretendeu regulamentar a cobrança, definindo como local de ocorrência do fato gerador a unidade federada onde estiver domiciliado ou estabelecido o adquirente. Foi, ainda, eleito como estabelecimento autônomo o site ou plataforma que realize as operações com software mediante transferência eletrônica, criando a obrigatoriedade de inscrição no cadastro de contribuintes do “detentor de site ou a plataforma eletrônica que realize a venda, a disponibilização, a oferta ou a entrega de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados, ainda que por intermédio de pagamento periódico e mesmo que em razão de contrato firmado com o comercializador”. Por sua vez, foi definido como fato gerador do ICMS “a transferência a favor da unidade federada onde estiver domiciliado ou estabelecido o adquirente, na forma e condições estabelecidas pela Secretaria da Fazenda”.

Vê-se que foi criada uma nova hipótese de incidência, nitidamente sob um regime de substituição tributária para trás, atribuindo-se a condição de responsável tributário ao detentor do site ou plataforma eletrônica que realize a venda, a disponibilização, a oferta ou a entrega de bens e mercadorias digitais mediante transferência eletrônica de dados.

Diante dessa nova realidade, diversos contribuintes paulistas ingressaram no Judiciário, questionando as novas regras e a cobrança.

Uma linha de argumentação utilizada para combater a cobrança segue no sentido de que o software adquirido por transferência eletrônica não se caracteriza como mercadoria, diante da falta de suporte físico, não podendo ser considerado como bem corpóreo. Defende, portanto, que a materialidade do bem é elemento essencial na conceituação de mercadoria.

Outra linha de argumentação considera que o software possui natureza jurídica de direito autoral de propriedade intelectual, sendo bem intangível e incorpóreo. Não há venda, mas licença de uso. Um programa de computador, a partir dessa premissa, não pode se constituir em mercadoria, já que não há transferência de propriedade, nos termos da legislação federal, Lei 9.609/98, que define software como um “conjunto organizado de instruções” que resulta de um esforço humano. Nesse sentido, existem alguns precedentes do Superior Tribunal de Justiça, como o Recurso Especial 443.119/RJ. O software é, assim, um produto intelectual que possui como contrapartida um direito autoral do seu criador, como ocorre, por exemplo, com obras literárias, não estando sujeito à incidência do ICMS.

Há, porém, corrente doutrinária e jurisprudencial mais moderna, que considera – a partir de um novo conceito de mercadoria – que o aspecto de ser bem corpóreo não é fator, por si só, determinante para a caracterização como mercadoria e para exclusão do campo de incidência do ICMS; entendimento que prevaleceu perante o Supremo Tribunal Federal no julgamento da ADI 1945, apontando que:

“(…) 8. ICMS. Incidência sobre softwares adquiridos por meio de transferência eletrônica de dados (art. 2º, § 1º, item 6, e art. 6º, § 6º, ambos da Lei impugnada). Possibilidade. Inexistência de bem corpóreo ou mercadoria em sentido estrito. Irrelevância. O Tribunal não pode se furtar a abarcar situações novas, consequências concretas do mundo real, com base em premissas jurídicas que não são mais totalmente corretas. O apego a tais diretrizes jurídicas acaba por enfraquecer o texto constitucional, pois não permite que a abertura dos dispositivos da Constituição possa se adaptar aos novos tempos, antes imprevisíveis.”
(ADI 1945 MC, Relator(a): Min. OCTAVIO GALLOTTI, Relator(a) p/ Acórdão: Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em 26/05/2010, DJe-047 DIVULG 11-03-2011 PUBLIC 14-03-2011 EMENT VOL-02480-01 PP-00008 RTJ VOL-00220-01 PP-00050)

De fato, a discussão quanto à natureza do “software” (mercadoria X cessão de uso) já existia antes da possibilidade de download, quando adquirido por meio físico. Em julgamento ocorrido em 1999, no âmbito do RE 199.464-SP, foi formado juízo na linha de que os softwares “de prateleira” ou softwares-padrão, produzidos em grande escala, constituem-se em mercadorias e estão, com isso, passíveis da incidência do ICMS. Transcreve-se:

“TRIBUTÁRIO. ESTADO DE SÃO PAULO. ICMS. PROGRAMAS DE COMPUTADOR (SOFTWARE). COMERCIALIZAÇÃO. No julgamento do RE 176.626, Min. Sepúlveda Pertence, assentou a Primeira Turma do STF a distinção, para efeitos tributários, entre um exemplar standard de programa de computador, também chamado “de prateleira”, e o licenciamento ou cessão do direito de uso de software. A produção em massa para comercialização e a revenda de exemplares do corpus mechanicum da obra intelectual que nele se materializa não caracterizam licenciamento ou cessão de direitos de uso da obra, mas genuínas operações de circulação de mercadorias, sujeitas ao ICMS. Recurso conhecido e provido.” (RE 199464, Relator(a): Min. ILMAR GALVÃO, Primeira Turma, julgado em 02/03/1999, DJ 30-04-1999 PP-00023 EMENT VOL-01948-02 PP-00307)

Desde então, foi fixado entendimento – mantido até o momento – de que os programas de computador desenvolvidos de forma padrão e em grande escala se caracterizam como mercadorias (com incidência do ICMS) e para aqueles desenvolvidos por encomenda (personalizados) há prestação de serviço (com incidência do ISSQN). A questão seria, assim, a existência de suporte físico.

Com efeito, o conceito de mercadoria e a possibilidade de se enquadrar nele bens incorpóreos como softwares e games adquiridos diretamente pelo cliente por meio de download, ou mesmo passíveis de uso on line, a despeito de tal decisão do STF, ainda são questões controversas.

No caso hoje posto, do Estado de São Pauloe e do Convênio ICMS 106/2017, há um outro aspecto formal que permite a discussão da cobrança do ICMS em operações de tal natureza, qual seja, houve previsão de uma nova hipótese de incidência, cujos aspectos da hipótese de incidência, especialmente quanto à definição dos contribuintes e responsáveis, não têm previsão legal. E, vale assinalar que dita matéria é de reserva de lei complementar, não bastando a edição de Convênio.

Com fundamento em tais argumentos, a 5ª Câmara de Direito Público do Tribunal de Justiça de São Paulo afastou a exigibilidade dos valores relativos ao ICMS incidente sobre as operações com software realizadas por transferência eletrônica de dados, na disciplina do Decreto Estadual n° 63.099/17. A decisão está ementa da seguinte forma:

“RECURSO DE AGRAVO DE INSTRUMENTO EM AÇÃO DE PROCEDIMENTO COMUM. ADMINISTRATIVO. TRIBUTÁRIO. ICMS. INCIDÊNCIA SOBRE OPERAÇÕES COM SOFTWARE. Presente a verossimilhança das alegações a determinar a suspensão da exigibilidade de ICMS incidente sobre as operações com software realizadas por transferência eletrônica de dados nos termos do Decreto n° 63.099/17. Hipótese em que se verifica suposta ilegalidade de regulamentação de ICMS pelo Decreto Estadual n° 63.099/17, com determinação de regra matriz de incidência tributária, por meio de Decreto Estadual n° 63.099/17 que observou as disposições do Convênio ICMS 106/17 editadas pelo CONFAZ e não disposição expressa em lei. Decisão de indeferimento reformada. Recurso provido” (agravo de instrumento: 2065250-19.2018.8.26.0000)

Há, assim, total fundamento para as empresas e usuários paulistas discutirem a cobrança do ICMS em referidas operações.

Em tempo, é de se observar que foram propostas duas Ações Diretas de Inconstitucionalidade, pendentes de julgamento, ambas com pareceres do Ministério Público Federal desfavoráveis à tese dos contribuintes (ADI 5.659, relator o Ministro Dias Toffoli, ajuizada contra legislação de Minas Gerais; e ADI 5.576, relator Ministro Roberto Barroso, correlata ao Estado de São Paulo). A PGR ao analisar os pedidos – a partir do questionamento feito em relação às legislações estaduais – considerou ser constitucional a incidência do ICMS em “operações de comercialização de software”, sendo “irrelevante o fato de este ser adquirido por meio físico ou digital”.

Na nossa acepção, de fato, em uma interpretação contemporânea, a existência de meio-físico não é mais condição sine qua non para caracterização de mercadoria. Todavia, há que se observar os aspectos formais para a instituição do ICMS sobre referida situação, sendo necessária a existência de lei complementar nacional.

Os demais estados da federação, do que se tem notícia, estão aguardando o andamento da situação para instituírem (ou não) a cobrança. No Paraná, vale recordar que atualmente são isentas as operações com softwares, com exceção de games.

Algumas notas sobre o mandato

Por Robson José Evangelista

O advogado Robson Evangelista atua no setor Cível do Prolik.

Em algum momento de nossas vidas iremos outorgar ou receber um mandato. Através dele, uma pessoa física ou jurídica outorga a outra pessoa, também física ou jurídica, poderes para a prática de atos em seu nome. A procuração é o documento que comprova formalmente a existência do mandato. Em situações específicas, o mandato pode ser conferido de forma verbal, a qual, entretanto, não é recomendável, pois gera incerteza quanto à sua existência e extensão.

Muito embora o mandato envolva duas partes (mandante e mandatário) ele se caracteriza por ser um ato unilateral de confiança, ou seja, para sua validade basta a exteriorização da vontade do outorgante, ficando ressalvado ao mandatário, por óbvio, aceitar ou não o encargo.

O mandato escrito pode ser conferido por instrumento público ou particular. A forma pública é viabilizada através de escritura, lavrada por um Tabelião. Essa modalidade é exigida como condição de validade e eficácia do ato a ser praticado em nome do mandatário em determinadas situações previstas em lei, como, por exemplo, a representação do proprietário na alienação de imóvel de valor superior a 30 (trinta) vezes o maior salário mínimo vigente no país, ou no casamento celebrado mediante procuração.

Outras hipóteses em que o mandato, por instrumento público ou particular, é muito utilizado: (i) pela sociedade para nomear seus prepostos ou gerentes; (ii) conferido aos advogados para a defesa judicial ou extrajudicial de seus clientes; (iii) outorgado para que alguém represente, no Brasil, interesses de pessoas que passam a residir no exterior, seja para estudo, trabalho ou mesmo com ânimo definitivo; (iv) outorgado para a intermediação de negócios; (v) conferido ao despachante aduaneiro no desembaraço de mercadorias importadas; (vi) outorgado a uma imobiliária para administração de bens do proprietário.

Quanto ao tempo de duração, o mandato pode ser por prazo certo ou indeterminado. Tudo depende da finalidade da representação e da vontade do mandante. Alguns mandatos são, pela sua própria natureza, conferidos por prazo indeterminado, como é o mandato judicial, pois não há como prever o tempo de duração de um processo. Nesse caso, o limite temporal, em princípio, será o fim da discussão judicial.

A presunção legal é de que o exercício do mandato seja gratuito, ou seja, sem remuneração, a não ser que a atividade do procurador decorra de profissão lucrativa ou quando as partes tenham estabelecido o contrário, prevendo uma remuneração na própria procuração ou em contrato à parte.

Muito embora, como regra geral, o mandato só confira prerrogativas de administração, gestão, defesa ou intermediação em favor do mandante, é muito importante que os poderes conferidos e os limites dele fiquem claramente definidos na procuração para prevenir a prática de atos não autorizados e conflitos de interpretação. Vale destacar que para alienar bens, hipotecar ou transigir, o mandatário deve estar expressamente autorizado pelo mandante na procuração.

O mandatário é obrigado a aplicar toda a sua diligência habitual na execução do mandato e a indenizar o mandante sobre qualquer prejuízo causado por comprovada culpa sua ou daquele a quem substabelecer, sem autorização, poderes que devia exercer pessoalmente.

Os atos praticados sem poderes específicos são ineficazes em relação àquele em cujo nome foram praticados, salvo se o mandante os ratificar. Portanto, essencial que o terceiro, que negociar com o mandatário, confira atentamente se dentre os poderes conferidos consta a conclusão do negócio pretendido. Havendo dúvidas, deverá exigir o aditamento da procuração ou a presença do próprio mandante na conclusão final do negócio, pois não terá ação contra o mandante ou o mandatário por perdas e danos se, ciente da limitação do mandato, assim mesmo arriscou-se a concluir o negócio.

O mandatário é obrigado a prestar contas de sua atuação ao mandante, transferindo-lhe os resultados e vantagens provenientes do exercício do mandato. Mas, terá o direito de reter, do objeto da operação que lhe foi atribuída, o valor necessário ao pagamento de tudo quanto lhe for legitimamente devido pelo exercício de suas tarefas.

O mandante, por sua vez, é obrigado a honrar os atos regularmente praticados pelo mandatário e a pagar a remuneração avençada e as despesas da execução do mandato, inclusive os prejuízos suportados pelo procurador no cumprimento de suas atribuições, desde que tais prejuízos não resultem de culpa ou do excesso de poderes.

O mandato pode ser conferido a mais e uma pessoa para atuação isolada ou em conjunto. Se a procuração exigir que a representação do mandante deva sempre ser feita em conjunto, será inválido o ato praticado apenas por um deles, salvo se o mandante o ratificar.

As causas legais de cessão do mandato são: (i) revogação pelo mandante ou renúncia do mandatário; (ii) morte ou interdição de uma das partes; (iii) pela mudança de estado que inabilite o mandante a conferir os poderes, ou o mandatário para os exercer; (iv) pelo término do prazo ou pela conclusão do negócio vislumbrado.

Interessante destacar que, mesmo tendo ciência da morte, interdição ou mudança de estado do mandante, deve o mandatário concluir o negócio já começado, se houver perigo na demora. A gravidade ou extensão do perigo devem ser avaliadas caso a caso, cabendo ao mandatário tomar cautelas extremas nessa hipótese, inclusive avaliando a situação com o auxílio de uma assessoria jurídica.

Quanto à revogação do mandato, ela poderá ser operada pelo mandante a qualquer tempo, mediante notificação ao mandatário, mas o terceiro de boa fé que, nesse caso, contratar com o mandatário, não poderá ser prejudicado, ressalvado ao mandante o direito de ser indenizado pelo mandatário pelos prejuízos que sofrer.

Se a procuração foi outorgada por instrumento público, é de fundamental importância que, além da notificação, o mandante providencie, também por escritura pública, a sua revogação, a qual constará da margem da procuração, possibilitando a terceiros verificarem se ela ainda está vigente ou não.

Modalidade especial de mandato é aquela com cláusula “em causa própria”, através da qual o mandatário pode concluir um negócio com terceiros ou com ele mesmo, sendo que nesse caso, a morte de qualquer das partes não extinguirá o mandato. Nessa modalidade a procuração é irrevogável e o mandatário fica dispensado de prestar contas.

Também será irrevogável o mandato quando ele for condição de um negócio bilateral ou a irrevogabilidade tiver sido estipulada no interesse exclusivo do mandatário.

Como destacamos no início, a outorga ou o recebimento de procuração é um ato que faz parte do cotidiano das pessoas, mas nem por isso devem ser negligenciados os cuidados atinentes à confiança no mandatário, à extensão dos poderes conferidos e ao sopesamento das consequências advindas pelo exercício dos poderes concedidos.

A tributação das indenizações por dano patrimonial: novo capítulo

Por Ingrid Karol Cordeiro Moura

A Secretaria da Receita Federal alterou, novamente, seu entendimento sobre a tributação de indenizações. Acompanhando a evolução deste tema, em meados de 2017, mais precisamente em 20/09/2017, houve publicação da Solução de Consulta COSIT nº 455 cujo entendimento afastava a tributação de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS de valores auferidos pelo contribuinte a título de indenização destinados a reparar danos patrimoniais.

Nesta Solução de Consulta, a SRFB entendeu que o contribuinte que recebesse valores excedentes à efetiva perda patrimonial deveria oferecê-los à tributação, por caracterizarem efetivamente acréscimo patrimonial. Entram nessa esfera também os juros e correção monetária (receita financeira passível de tributação). Então, somente o excesso seria tributado pelo PIS, COFINS, IRPJ e CSLL.

Não obstante, em recente publicação, a SRFB reformou o entendimento anteriormente exarado para aduzir que incorreu em erro material quanto à tributação da indenização patrimonial, principalmente no que tange às contribuições do PIS e da COFINS.

A fim de “corrigir” o eventual equívoco cometido, publicou em 03/04/2018, a Solução de Consulta COSIT n.21/2018. Nesta nova publicação, manteve o entendimento anterior quanto ao IRPJ e CSLL, e, no que diz respeito ao PIS e a COFINS passou a entender que a totalidade dos valores recebidos a título de indenização configura receita passível de tributação por essas contribuições.

Veja-se que a “correção” efetuada pela SRFB, quanto ao PIS e a COFINS, está na base de cálculo que deve ser considerada, pelo contribuinte, para tributação destas contribuições.

Ou seja, na Solução de Consulta n. 455/2017 o contribuinte deveria oferecer à tributação apenas a parcela excedente e, com a publicação da Solução de Consulta n. 21/2018, o valor a ser tributado é a totalidade da indenização recebida.

Veja-se que houve uma alteração abrupta de posicionamento que causa certa insegurança e preocupação nos contribuintes.

A justificativa utilizada pela SRFB para alteração do entendimento é de que, da leitura dos artigos 1º, § 3º, tanto da Lei 10.833/2003 (COFINS) quanto da Lei 10.637/2002 (PIS), inexiste previsão legal para a exclusão desta parcela na composição da base de cálculo destas contribuições (valores recebidos a título de indenização por dano patrimonial).

Neste sentido, para a SRFB, os valores recebidos a título de indenização compõem o conceito de receita para fins de cômputo da base de cálculo do PIS e da COFINS.

Ocorre que estes mesmos dispositivos normativos foram analisados e interpretados quando da análise primeira por ocasião da publicação da Solução de Consulta n. 455/2017, cujo entendimento da SRFB foi de que a legislação vigente não permitiria a incidência de PIS e de COFINS sobre esta parcela recebida pelo contribuinte, conforme dito anteriormente.

A preocupação dos contribuintes quanto a esta alteração é de que a SRFB, ao permitir a tributação da totalidade dos valores auferidos a título de indenização está deixando de considerar o conceito de receita.

Como é cediço, a definição do que é receita para fins de tributação pelo PIS e pela COFINS não pode ser efetuada por meio de legislação infraconstitucional, conforme posicionamento já reiterado tanto do Supremo Tribunal Federal quanto do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.

Historicamente, ambas as cortes, tanto judicial, quanto administrativa, vêm decidindo que nem todos os recursos que ingressam no caixa do contribuinte constituem, efetivamente, uma receita tributável (receita) ou acrescem ao patrimônio da pessoa jurídica (renda).

Assim sendo, a prima facie não poderia o ingresso decorrente de indenização patrimonial ser entendido como receita, para fins de tributação pelo PIS e pela COFINS posto que não é oriunda da atividade da empresa, mas sim trata-se da mera recomposição de uma perda, assim como os juros e a correção monetária perfazem a reconstituição de uma desvalorização ocorrida durante o lapso temporal entre o pedido de indenização e seu efetivo pagamento.

Importante dizer que a Solução de Consulta, quando publicada pela SRFB, vincula apenas a parte consulente e não é aplicada aos demais contribuintes.

No entanto, ressalvas devem ser feitas, principalmente no que diz respeito ao entendimento proferido nos seus conteúdos, pois estes revelam a posição da SRFB para dirimir eventuais conflitos que outros contribuintes possam enfrentar. A Solução de Consulta denota o posicionamento deste órgão quanto ao tema questionado.

Neste sentido, não só a mudança repentina de entendimento da SRFB deve ser preocupante para os contribuintes, mas também a alteração quanto à interpretação de dispositivos normativos quando envolvem conceito de renda e receita para tributação de PIS e COFINS, cujas parcelas não estejam elencadas no rol de suas legislações de regência.

O contribuinte deve, então, ficar atento as modificações para buscar encontrar o equilíbrio necessário entre o entendimento fiscal e o seu próprio a fim de evitar surpresas inesperadas com uma eventual fiscalização da SRFB.